Первоначальная стоимость

В процессе ведения хозяйственной деятельности организации регулярно приобретают различное имущество, в том числе дорогостоящее, с длительным сроком полезного использования. От правильной оценки такого имущества зависит расчет и уплата налога на прибыль и налога на имущество, достоверность бухгалтерской отчетности.

В данной статье рассмотрим порядок определения первоначальной стоимости объектов основных средств в налоговом и бухгалтерском учете, нюансы учета расходов на приобретение и создание основных средств в целях расчета налога на прибыль.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Прежде всего разберемся, какое имущество относится к основным средствам и является амортизируемым для целей бухгалтерского и налогового учета, какое имущество амортизации не подлежит, несмотря на соответствие общим требованиям, предъявляемым к первоначальной стоимости и сроку полезного использования.

Определение основных средств для налогового учета

В статьях 256, 257 Налогового кодека РФ (далее — НК РФ) указаны критерии учета имущества в составе основных средств. Имущество должно:

  • принадлежать организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);
  • использоваться в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управленческих целей;
  • иметь срок полезного использования более 12 месяцев;
  • иметь первоначальную стоимость более 100 000 руб. (с 01.01.2016).

Определение основных средств для бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет основных средств осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (в ред. от 24.12.2010; далее — ПБУ 6/01). Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в составе основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

  • объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
  • объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
  • организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
  • объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

В бухгалтерском учете нет стоимостного критерия отнесения имущества к основным средствам (в отличие от налогового учета).

В соответствии с п. 3 ПБУ 6/01 к основным средствам не относится следующее имущество организации:

  • машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары — на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;
  • предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути;
  • капитальные и финансовые вложения.

ФОРМИРОВАНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Порядок определения первоначальной стоимости ОС для целей налогового учета регламентируется положениями ст. 257 НК РФ, для целей бухгалтерского учета — ПБУ 6/01.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. НДС и акцизы в первоначальную стоимость не входят (кроме случаев, когда включение этих налогов в стоимость ОС предусмотрено положениями НК РФ).

Если основное средство получено безвозмездно или выявлено в результате инвентаризации, его первоначальная стоимость определяется как сумма, в которую оценено такое имущество.

Первоначальная стоимость объектов собственного производства определяется как стоимость всех фактически произведенных расходов на изготовление ОС.

Первоначальная стоимость основного средства в процессе эксплуатации не изменяется:

  • за исключением достройки, дооборудования, модернизации;
  • реконструкции;
  • технического перевооружения;
  • частичной ликвидации соответствующих объектов;
  • по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции в целях налогообложения относится переустройство существующих объектов ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным (ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость объектов основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета может отличаться. Различия указаны в табл. 1.

Таблица 1. Расходы, формирующие первоначальную стоимость основных средств

Вид затрат, формирующих первоначальную стоимость основных средств

В целях налогового учета

В целях бухгалтерского учета

Суммы, уплачиваемые продавцу основных средств

Учитываются

Учитываются

Расходы на доставку и доведение основного средства до состояния, пригодного к использованию

Учитываются

Учитываются

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены основные средства

Учитываются

Учитываются

Таможенные пошлины и таможенные сборы, которые были уплачены при ввозе основного средства на территорию России

Не учитываются

Учитываются

Госпошлина, уплаченная за регистрацию недвижимого имущества

Учитывается

Учитывается

Фактические расходы на изготовление основного средства собственного производства

Учитываются

Учитываются

Проценты по целевым кредитам и займам, полученным на покупку или изготовление основного средства, начисленные до ввода его в эксплуатацию

Не учитываются

Учитываются

Амортизационная премия

Применяется

Не применяется

СПИСАНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Первоначальная стоимость основного средства списывается в расходы через амортизационные отчисления. Амортизация начисляется ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию, в течение срока полезного использования объекта.

Срок полезного использования в бухгалтерском учете организация определяет самостоятельно. В налоговом учете он определяется в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее — Классификация основных средств), утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (в ред. от 06.07.2015).

Все амортизируемое имущество в налоговом учете объединено в десять амортизационных групп. Данные по амортизационным группам приведены в табл. 2.

Таблица 2. Данные по амортизационным группам

Амортизационная группа

Срок полезного использования имущества

Первая группа

От 1 года до 2 лет включительно

Вторая группа

Свыше 2 лет до 3 лет включительно

Третья группа

Свыше 3 лет до 5 лет включительно

Четвертая группа

Свыше 5 лет до 7 лет включительно

Пятая группа

Свыше 7 лет до 10 лет включительно

Шестая группа

Свыше 10 лет до 15 лет включительно

Седьмая группа

Свыше 15 лет до 20 лет включительно

Восьмая группа

Свыше 20 лет до 25 лет включительно

Девятая группа

Свыше 25 лет до 30 лет включительно

Десятая группа

Свыше 30 лет

Если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, налогоплательщик устанавливает срок полезного использования на основании рекомендаций завода-изготовителя или в соответствии с техническими условиями.

Амортизации также подлежат капитальные вложения в:

  • арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя;
  • предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

В бухгалтерском учете амортизация не начисляется по объектам основных средств:

  • некоммерческих организаций (по ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом);
  • потребительские свойства которых с течением времени не изменяются:

— земельные участки;

— объекты природопользования;

— объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНОГО СРЕДСТВА

Рассмотрим отдельные ситуации, которые могут вызвать затруднения при определении первоначальной стоимости основных средств.

Объект принадлежит нескольким собственникам

Один объект основных средств (например, здание) может принадлежать нескольким собственникам. Тогда каждый собственник учитывает принадлежащую ему часть здания как отдельный инвентарный объект.

ПРИМЕР 1

Компания приобрела долю в построенном здании в размере 1/5 части здания.

Общая стоимость здания — 11 800 000 руб. (в том числе НДС — 1 800 000 руб.).

Затраты на юридическое сопровождение сделки (оформление договора купли-продажи доли, получение свидетельства о госрегистрации и т. д.) — 177 000 руб. (в том числе НДС — 27 000 руб.).

Расходы на госпошлину за регистрацию недвижимости — 15 000 руб. (без НДС).

Стоимость приобретенной доли без НДС составит:

(11 800 000 руб. – 1 800 000 руб.) / 5 = 2 000 000 руб.

НДС с приобретенной доли:

2 000 000 руб. × 18 % = 360 000 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим формирование первоначальной стоимости доли здания в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 3.

Таблица 3. Формирование первоначальной стоимости доли здания

Дата

Наименование хозяйственной операции

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, руб.

Документ-основание

Учтены расходы на покупку части здания в первоначальной стоимости части здания

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

2 000 000

Договор купли-продажи, акт приема-передачи

Учтен НДС по приобретенной части здания

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

360 000

Счет-фактура

Учтены расходы на юридическое сопровождение сделки в первоначальной стоимости части здания

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

150 000

Акт выполненных услуг

Учтен НДС по расходам на юридическое сопровождение сделки

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

27 000

Счет-фактура

Учтены расходы на оплату госпошлины в первоначальной стоимости части здания

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

15 000

Подача документов на государственную регистрацию

Основное средство введено в эксплуатацию

01 «Основные средства»

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

2 165 000

Акт приема-передачи основного средства в эксплуатацию

НДС принят к зачету в бюджет после ввода основного средства в эксплуатацию

68.2 «Налог на добавленную стоимость»

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

387 000 (27 000 + 360 000)

Запись в книге покупок

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость доли здания, сформированная на счете 08.4 и списанная на счет 01 в момент ввода основного средства в эксплуатацию, равна 2 165 000 руб. (2 000 000 + 150 000 + 15 000).

Налоговый учет

Расходы на оплату госпошлины за госрегистрацию права собственности включаются в первоначальную стоимость ОС для целей налогового учета исходя из следующих рассуждений. Факт подачи документов на государственную регистрацию права собственности является обязательным условием включения объекта недвижимости в состав амортизируемого имущества. Поэтому расходы на оплату госпошлины за госрегистрацию права собственности можно квалифицировать как расходы, связанные с приобретением основного средства.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. В данном случае госпошлина есть расход, необходимый для доведения основного средства до состояния, пригодного для использования.

Организация решила воспользоваться правом на применение амортизационной премии. Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % (или не более 30 % в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) от первоначальной стоимости ОС.

Здание отнесено к седьмой амортизационной группе, срок его полезного использования — 190 месяцев.

Амортизационная премия составит 649 500 руб. (2 165 000 руб. × 30 %). Эту сумму организация спишет во внереализационные расходы в налоговом учете в ноябре, то есть в месяце ввода основного средства в эксплуатацию. Тогда первоначальная стоимость части здания в налоговом учете будет равна 1 515 500 руб. (2 165 000 – 649 500).

Земельный участок приобретен вместе со зданием

Компания может приобрести земельный участок вместе со зданием. Другими словами, приобретается два инвентарных объекта основных средств: здание и земля. При покупке на аукционе стоимость этих объектов может быть не поделена (то есть они продаются одним лотом), а компании нужно отразить в учете два разных объекта ОС: само здание и земельный участок. В этом случае общую стоимость лота следует поделить пропорционально тому или иному показателю (например, пропорционально их балансовой стоимости).

В аналогичном порядке делят и другие затраты по данной сделке. При этом стоимость здания формируют на счете 08.4 «Приобретение объектов основных средств», расходы на земельный участок предварительно учитывают на счете 08.1 «Приобретение земельных участков».

ПРИМЕР 2

На аукционе компания приобретает здание вместе с земельным участком, на котором оно находится. Стоимость этого лота составляет 8 496 000 руб. (в том числе НДС — 1 296 000 руб.).

Согласно документам балансовая стоимость здания — 3 800 000 руб., земельного участка — 1 200 000 руб.

Дополнительные расходы, связанные с покупкой недвижимости (плата за участие в аукционе, затраты на юридическое сопровождение сделки), составили 177 000 руб. (в том числе НДС — 27 000 руб.).

Расходы на оплату госпошлины за регистрацию недвижимости — 15 000 руб., за постановку на кадастровый учет — 600 руб.

Распределим расходы между двумя объектами основных средств. Для этого находим коэффициент распределения расходов, который составит:

  • по зданию:

3 800 000 руб. / 5 000 000 руб. = 0,76;

  • по земельному участку:

1 200 000 руб. / 5 000 000 руб. = 0,24.

Определим первоначальную стоимость здания и участка.

Стоимость лота, приходящаяся на здание:

(8 496 000 руб. – 1 296 000 руб.) × 0,76 = 5 472 000 руб.

Стоимость лота, приходящаяся на землю:

(8 496 000 руб. – 1 296 000 руб.) × 0,24 = 1 728 000 руб.

Рассчитаем долю дополнительных расходов.

Доля расходов на юридическое сопровождение в стоимости здания:

(177 000 руб. – 27 000 руб.) × 0,76 = 114 000 руб.

Доля расходов на юридическое сопровождение в стоимости земли:

(177 000 руб. – 27 000 руб.) × 0,24 = 36 000 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим операции по формированию первоначальной стоимости здания и земельного участка в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 4.

Таблица 4. Формирование первоначальной стоимости здания и земельного участка

Дата

Наименование хозяйственной операции

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, руб.

Документ-основание

Учтены расходы на приобретение здания в первоначальной стоимости здания

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

5 472 000

Договор, акт приема-передачи, расчет

Учтен НДС по приобретенному зданию

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

1 296 000

Счет-фактура

Учтены расходы на покупку участка в первоначальной стоимости земельного участка

08.1 «Приобретение земельных участков»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

1 728 000

Договор, акт приема-передачи, расчет

Учтены расходы на юридическое сопровождение сделки и подготовку к аукциону в первоначальной стоимости здания

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

114 000

Акт выполненных услуг

Учтены расходы на юридическое сопровождение сделки и подготовку к аукциону в первоначальной стоимости земельного участка

08.1 «Приобретение земельных участков»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

36 000

Акт выполненных услуг

Учтен НДС по расходам на юридическое сопровождение сделки

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

27 000

Счет-фактура

Учтена государственная пошлина в первоначальной стоимости здания

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

15 000

Подача документов на государственную регистрацию

Учтена государственная пошлина в первоначальной стоимости земельного участка

08.1 «Приобретение земельных участков»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Подача документов на государственную регистрацию

Здание введено в эксплуатацию

01 «Основные средства»

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

5 601 000

Акт приема-передачи основного средства в эксплуатацию

Земля учтена в составе основного средства

01 «Основные средства»

08.1 «Приобретение земельных участков»

1 764 600

Акт приема-передачи основного средства в эксплуатацию

НДС принят к зачету в бюджет после ввода основного средства в эксплуатацию

68.2 «Налог на добавленную стоимость»

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

1 323 000 (1 296 000 + 27 000)

Запись в книге покупок

В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость объектов ОС будет одинакова.

Первоначальная стоимость здания:

5 472 000 руб. + 114 000 руб. + 15 000 руб. = 5 601 000 руб.

Первоначальная стоимость земельного участка:

1 728 000 руб. + 36 000 руб. + 600 руб. = 1 764 600 руб.

Здание будет амортизироваться в общем порядке. Амортизация будет начисляться с декабря 2015 г., то есть со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию. По земельному участку амортизацию не начисляют.

Основные средства созданы организацией

Основные средства могут быть созданы самой компанией (например, фирма построила здание). В такой ситуации в первоначальную стоимость ОС включают следующие затраты:

  • стоимость израсходованных материалов;
  • заработную плату персонала, занятого созданием основного средства, с начислениями (взносы в ПФР и страхование по травматизму);
  • амортизацию основных средств, которые были использованы для создания ОС, и т. д.

Затраты по ликвидации объекта не формируют первоначальную стоимость нового объекта (пусть даже снесенный объект был расположен на той территории, что и демонтированный). Расходы на демонтаж объектов включаются во внереализационные расходы. Согласно ст. 272 НК РФ они должны быть учтены в том периоде, в котором произведены. В бухгалтерском учете эти расходы также не входят в первоначальную стоимость объекта. Такой позиции придерживаются и суды.

В Постановлении Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.11.2015 № Ф02-6011/2015 по делу № А78-11292/2013 отмечено, что в ПБУ 6/01 затраты на демонтаж прямо не указаны среди фактических затрат, включаемых в первоначальную стоимость объекта основных средств.

В то же время согласно п. 3.1.7 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160, затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, учитываются на счете 08 «Капитальные вложения» отдельно от затрат на строительство объектов, определяющих их стоимость. Таким образом, расходы на демонтаж объекта не включаются в первоначальную стоимость вновь возводимого объекта строительства ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете.

Стоимость строительно-монтажных работ, выполненных собственными силами, при строительстве объекта основных средств облагают НДС. Впоследствии начисленный налог принимают к вычету. Облагаемый оборот рассчитывают как сумму всех затрат по стройке. Если часть работы выполняют подрядные организации (смешанный способ строительства), то затраты на оплату таких работ из облагаемого оборота исключают. Операции по строительству основных средств силами подрядчика НДС не облагают.

ПРИМЕР 3

Производственная компания построила здание под склад для собственных нужд (хранения материальных ценностей и готовой продукции). Сметная стоимость работ, указанная в проектно-сметной документации, равна 8 100 000 руб.

Строительство велось смешанным способом (собственными силами и с привлечением подрядчиков), финансирование осуществлялось за счет собственных и заемных средств. На строительство объекта в банке был взят кредит на сумму 5 000 000 руб. сроком на два года под 20 % годовых. По условиям кредитного договора процентная ставка в договоре в течение всего срока действия не меняется.

Объект построен и сдан в эксплуатацию через 6 месяцев со дня получения кредита. Сумма начисленных процентов за период строительства составила 500 000 руб., ежемесячная сумма — 83 333,33 руб. (500 000 руб. / 6 мес.).

Бухгалтерский учет

Затраты в течение всего периода строительства (6 мес.) собирались на счете 08.3 «Строительство объектов основных средств» в аналитике учета «Строительство склада».

Свод фактически произведенных расходов на строительство склада, собранный на счете 08.3, представлен в табл. 5.

Таблица 5. Фактические расходы на строительство склада

Статья затрат

Сумма, руб.

Документ

Бухгалтерские проводки

Расходы на проектно-сметную документацию

600 000

Акт выполненных работ

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Основные материалы, израсходованные на строительство объекта

3 500 000

Акт о списании материалов

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 10.1 «Сырье и материалы»

Амортизация оборудования, используемого на строительстве объекта

1 000 000

Ведомость амортизационных начислений

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»

Затраты по эксплуатации строительных машин и оборудования (обеспечение их топливом, электроэнергией и т. д.)

118 000

Путевые листы, показания счетчиков, акты выполненных работ

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Расходы на выплату зарплаты строительным рабочим

500 000

Ведомость начисления заработной платы

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

Страховые взносы во внебюджетные фонды, в том числе на травматизм

142 500

Ведомость начисления страховых взносов

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Начисленные и уплаченные за время строительства объекта проценты за кредит

500 000

Справка-расчет

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Стоимость услуг подрядной организации

1 800 000

Акты выполненных работ

Дебет счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» Кредит счета 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Итого затрат

8 160 500

После завершения строительства оформлен акт приема-передачи построенного объекта и поданы документы на государственную регистрацию. На дату подачи документов на госрегистрацию объект вводится в эксплуатацию, то есть учитывается в составе основных средств. В бухгалтерском учете делается проводка: Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08.3 «Строительство объектов основных средств» на сумму 8 160 500 руб.

С первоначальной стоимости построенного объекта будет начисляться амортизация линейным способом со следующего месяца после ввода его в эксплуатацию.

Налоговый учет

В налоговом учете первоначальная стоимость ОС будет отличаться от первоначальной стоимости для целей бухгалтерского учета. В нее не включены проценты по кредиту в сумме 500 000 руб. (за пользование кредитом в течение 6 месяцев, пока строился объект). В регистре налогового учета первоначальная стоимость будет отражена в сумме 7 660 500 руб. (8 160 500 руб. – 500 000 руб.). Именно эта сумма будет ежемесячно списываться в расходы в целях налогообложения прибыли через амортизационные отчисления.

Расходы в виде процентов по кредитам, займам и иным долговым обязательствам не формируют первоначальную стоимость ОС в налоговом учете, а учитываются в составе внереализационных расходов в пределах норм, предусмотренных ст. 269 НК РФ. Такое мнение содержится в письме Минфина России от 10.03.2015 № 03-03-10/12339.

Кредит получен организацией в банке, сделка не является контролируемой. Напомним, что с 01.01.2015 правила учета процентов по долговым обязательствам изложены в новой редакции, утвержденной Федеральным законом от 08.03.2015 № 32-ФЗ (в ред. от 29.12.2015) «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Главное новшество — фактически отменено нормирование в целях налогообложения прибыли процентов по кредитам и займам. Исключение составляют только долговые обязательства, признаваемые контролируемыми сделками. Поэтому всю сумму начисленных процентов в размере 500 000 руб. компания отразит во внереализационных расходах, учитываемых в целях налогообложения прибыли.

Далее в течение всего оставшегося срока погашения кредита проценты в бухгалтерском учете будут списываться в прочие расходы, в налоговом — во внереализационные расходы.

Расчеты по НДС

При строительстве объекта собственными силами действует особый порядок расчетов по НДС. Каждый квартал организация начисляет НДС на стоимость работ, произведенных собственными силами. В стоимость включаются:

  • материалы, использованные при строительстве объекта;
  • амортизация;
  • заработная плата производственных рабочих, занятых на строительстве объекта;
  • страховые взносы во внебюджетные фонды, начисленные на заработную плату.

За весь период строительства стоимость работ, выполненных собственными силами, составила:

3 500 000 руб. + 1 000 000 руб. + 500 000 руб. + 142 500 руб. = 5 142 500 руб.

Сумма НДС, причитающаяся к уплате в бюджет, начисленная со стоимости работ, выполненных собственными силами, — 925 650 руб. Эту сумму можно принять к зачету после ее уплаты в бюджет. Кроме того, к зачету в бюджет можно принять суммы НДС по приобретенным для строительства материальным ценностям, выполненным подрядным работам.

Предположим, стоимость приобретенных для строительства объекта материалов составила 3 776 000 руб. (в том числе НДС — 576 000 руб.). Работы, произведенные подрядными организациями:

  • 139 240 руб. (в том числе НДС — 21 240 руб.) — эксплуатация строительных машин и оборудования;
  • 2 124 000 руб. (в том числе НДС — 324 000 руб.) — строительно-монтажные работы, выполненные подрядчиком.

Сумма НДС, причитающаяся к зачету в бюджет по построенному складу, составит:

576 000 руб. + 21 240 руб. + 324 000 руб. = 921 240 руб.

НДС к зачету принимается в том квартале, в котором были приобретены материалы, выполнены подрядные работы, услуги.

Основные средства, поступившие в качестве вклада в уставный капитал

Основные средства, полученные в виде вклада в уставный капитал, учитываются по первоначальной стоимости, согласованной между владельцами компании (акционерами — в акционерном обществе, участниками — в ООО).

Если основное средство вносится в счет вклада в уставный капитал акционерного общества, то в соответствии с п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ (в ред. от 29.06.2015, с изм. от 29.12.2015) «Об акционерных обществах» для определения его рыночной стоимости привлекается независимый оценщик.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

Величина денежной оценки, произведенная учредителями акционерного общества и советом директоров, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

Если основное средство вносится в счет вклада в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью, его денежная оценка утверждается решением общего собрания учредителей. Такое условие содержится в п. 2 ст. 15 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ (в ред. от 29.12.2015) «Об обществах с ограниченной ответственностью». Если номинальная стоимость доли учредителя в уставном капитале ООО, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более 200 МРОТ, установленных законодательством на дату представления документов для государственной регистрации, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком.

МРОТ равен 100 руб. (ст. 5 Федерального закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ (в ред. от 14.12.2015) «О минимальном размере оплаты труда»), следовательно, имущество стоимостью более 20 000 руб. оценивается независимым оценщиком. Стоимость имущества, утвержденная учредителями, не может превышать сумму оценки, определенную независимым оценщиком.

При этом в первоначальной стоимости учитываются дополнительные расходы, связанные с доставкой основного средства, и другие расходы, необходимые для доведения основного средства до состояния, годного к эксплуатации.

Если организация передает в счет вклада в уставный капитал объекты ОС, суммы «входного» НДС по которым ранее были предъявлены к вычету, то в момент передачи таких средств необходимо восстановить сумму «входного» НДС, приходящуюся на остаточную стоимость передаваемых объектов, и уплатить эту сумму в бюджет (п. 3 ст. 170 НК РФ). В бухгалтерском учете восстановление НДС отражается проводкой: Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» на сумму восстановленного НДС.

ПРИМЕР 4

Компания получила от другой организации в качестве вклада в уставный капитал автомобиль. Первоначальная стоимость автомобиля — 1 500 000 руб., сумма начисленной амортизации — 500 000 руб.

Общее собрание учредителей оценило автомобиль в 500 000 руб., а по оценке независимого оценщика автомобиль стоит 450 000 руб. Соответственно, в уставный капитал автомобиль будет внесен по первоначальной стоимости 450 000 руб.

Стоимость услуг оценщика составила 15 000 руб. (НДС не облагается, так как компания, производившая оценку, применяет УСН). Расходы, связанные с постановкой автомобиля на учет (смена собственника с заменой государственных регистрационных знаков и заменой паспорта транспортного средства), составили 3300 руб.

Вопрос о том, относятся ли расходы на уплату госпошлины к расходам на доведение до состояния, в котором автомобиль пригоден для использования, не однозначен. С одной стороны, автомобиль пригоден к использованию независимо от того, уплачена государственная пошлина или нет. С другой стороны, уплата государственной пошлины является условием для регистрации автомобиля в органах ГИБДД, без которой невозможно использовать автомобиль по его прямому назначению.

По нашему мнению, в такой ситуации организация должна самостоятельно определить, считать ли затраты на уплату госпошлины автомобиля расходами на доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования. Если налогоплательщик примет решение учесть расходы на уплату государственной пошлины в первоначальной стоимости автомобиля, споров с налоговыми органами по данному вопросу возникнуть не должно. Так, в письмах от 04.03.2010 № 03-03-06/1/113, 18.05.2009 № 03-05-05-01/26, 29.09.2009 № 03-05-05-04/61, 27.03.2009 № 03-03-06/1/195 Минфин России предлагает учитывать государственную пошлину в первоначальной стоимости основных средств.

Нелишним будет в учетной политике организации закрепить выбранный порядок учета государственной пошлины. В нашем примере компания включает государственную пошлину, уплаченную в ГИБДД, в первоначальную стоимость основного средства.

Бухгалтерский учет

Отразим операции по формированию первоначальной стоимости основного средства, полученного в качестве вклада в основной капитал, в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 6.

Таблица 6. Формирование первоначальной стоимости основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал

Дата

Наименование хозяйственной операции

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, руб.

Документ-основание

Отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал

75 «Расчеты с учредителями»

80 «Уставный капитал»

450 000

Устав, протокол общего собрания учредителей

Погашена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

75 «Расчеты с учредителями»

450 000

Акт приема-передачи основных средств, акт независимой оценки

Учтен НДС, восстановленный передающей стороной

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

91.1 «Прочие доходы»

180 000

Акт приема-передачи основных средств

Учтены затраты на услуги оценщика в первоначальной стоимости автомобиля

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

15 000

Акт выполненных услуг

Учтены затраты на оплату госпошлины в ГИБДД в первоначальной стоимости автомобиля

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Платежный документ, техпаспорт

Принят к вычету восстановленный передающей стороной НДС

68.2 «Налог на добавленную стоимость»

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

180 000

Запись в книге покупок

Автомобиль, внесенный в качестве вклада в уставный капитал, отражен в составе основных средств

01 «Основные средства»

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

468 300

Акт приема-передачи основных средств

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость автомобиля составила:

450 000 руб. + 15 000 руб. + 3300 руб. = 468 300 руб.

Налоговый учет

Для целей налогового учета стоимость ОС признается равной остаточной стоимости вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны.

В нашем примере остаточная стоимость составит:

1 500 000 руб. (первоначальная стоимость автомобиля) – 500 000 руб. (сумма накопленной на момент передачи ОС амортизации) = 1 000 000 руб.

Восстановленный НДС с остаточной стоимости:

1 000 000 руб. × 18 % = 180 000 руб.

Сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача данного объекта ОС (абз. 3 подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Исходя из разъяснений Минфина России, приведенных в письме от 21.04.2009 № 03-07-11/109, организация не должна выставлять счет-фактуру на восстановленную сумму НДС. Основанием для вычета данной суммы НДС у получающего имущество являются передаточные документы. Восстановленная сумма НДС не включается в стоимость передаваемого объекта ОС и подлежит налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном налоговым законодательством.

Первоначальная стоимость автомобиля в налоговом учете составит 1 000 000 руб.

Безвозмездно полученные основные средства

Основные средства, которые компания получила безвозмездно, оценивают исходя из их рыночной цены, действующей на дату оприходования имущества. Рыночная стоимость определяется по данным статистики, официальных сайтов компании, иных средств информации или устанавливается независимым оценщиком. Расходы на оплату услуг оценщика включают в первоначальную стоимость основного средства. В аналогичном порядке поступают с другими затратами по приобретению основных средств.

Стоимость основных средств, полученных безвозмездно, учитывают в составе прочих доходов единовременно в момент их поступления.

Операции по передаче основных средств другим лицам безвозмездно облагают у передающей стороны налогом на добавленную стоимость. Стороне, которая их получает, НДС не предъявляется.

ПРИМЕР 5

Компания безвозмездно получила производственное оборудование. Для его оценки был привлечен независимый оценщик. Стоимость услуг оценщика составила 14 000 руб. (НДС не облагается, так как оценщик применяет УСН). Согласно заключению оценщика рыночная стоимость оборудования — 700 000 руб. (без НДС). Расходы на доставку оборудования, пусконаладочные работы, выполненные силами самой организации, составили 88 736 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим операции по формированию первоначальной стоимости оборудования, полученного безвозмездно, в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 7.

Таблица 7. Формирование первоначальной стоимости оборудования, полученного безвозмездно

Дата

Наименование хозяйственной операции

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, руб.

Документ-основание

Отражена стоимость безвозмездно поступившего оборудования

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

91.1 «Прочие доходы»

700 000

Акт независимого оценщика, акт приема-передачи оборудования

Отражены затраты на услуги оценщика

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

14 000

Акт выполненных услуг

Отражены расходы на доставку оборудования, пусконаладочные работы, выполненные собственными силами

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» корреспондирует со счетом 10.3 «Топливо»

88 736

Ведомость начисления заработной платы, путевые листы

Автомобиль, внесенный в качестве вклада в уставный капитал, отражен в составе основных средств

01 «Основные средства»

08.4 «Приобретение объектов основных средств»

802 736

Акт приема-передачи основных средств

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость оборудования составит 802 736 руб. (700 000 + 14 000 + 88 736).

Налоговый учет

На имущество, полученное по договорам в безвозмездное пользование, амортизация не начисляется (п. 3 ст. 256 НК РФ). Соответственно, его стоимость через амортизационные отчисления в налоговом учете списываться не будет. Стоимость безвозмездно полученного имущества будет учтена в составе внереализационных доходов в налоговом учете на дату учета основного средства на балансе организации, то есть 23.12.2015.

Изменение первоначальной стоимости основных средств

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

ПРИМЕР 6

Организация в мае 2015 г. осуществила модернизацию основного средства, которое в соответствии с Классификацией основных средств относится к четвертой амортизационной группе. Работы проводились силами сторонних организаций в течение двух месяцев. Стоимость работ, выполненных сторонними организациями, составила 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Первоначальная стоимость основного средства на момент ввода в эксплуатацию — 500 000 руб.

Бухгалтерский учет

Отразим хозяйственные операции по модернизации основного средства в журнале хозяйственных операций. Данные журнала представлены в табл. 8.

Таблица 8. Хозяйственные операции по модернизации основного средства

Дата

Наименование хозяйственной операции

Дебет счета

Кредит счета

Сумма, руб.

Документ-основание

Отражена стоимость работ по модернизации оборудования

08.3 «Строительство объектов основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

100 000

Акт выполненных работ

Учтен НДС со стоимости выполненных работ

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

18 000

Счет-фактура полученный

НДС со стоимости выполненных работ принят к вычету

68.2 «Налог на добавленную стоимость»

19.1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств»

18 000

Запись в книге покупок

Работы по модернизации учтены в первоначальной стоимости оборудования

01 «Основные средства»

08.3 «Строительство объектов основных средств»

100 000

Акт выполненных работ

Первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете после модернизации составит 600 000 руб. (500 000 руб. + 100 000 руб.).

Затраты на проведение модернизации будут списываться в течение оставшегося срока полезного использования оборудования через амортизационные отчисления.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Правильное определение первоначальной стоимости основного средства очень важно для уплаты налога на имущество и налога на прибыль. По данным бухгалтерского учета рассчитывается среднегодовая стоимость имущества, по данным налогового учета — расходы на амортизацию основных средств, учитываемых при расчете налога на прибыль. Если занизить налогооблагаемую базу, то в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы влечет наложение штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налога.

Объекты основных средств (далее — ОС) могут поступать на предприятие в результате:

— приобретения за денежные средства (в том числе по импорту);

— самостоятельного изготовления;

— обмена на другие материальные или нематериальные активы, работы, услуги;

— получения в виде взноса в уставный капитал;

— бесплатного получения;

— приобретения за счет целевого финансирования.

Приобретенные ОС в бухгалтерском учете зачисляют на баланс по первоначальной стоимости ( п. 7 П(С)БУ 7). Интересно, что она собой представляет и как ее определяют? Сейчас узнаем.

Что в себя включает первоначальная стоимость ОС?

Расшифровку термина «первоначальная стоимость» находим в п. 4 П(С)БУ 7. Он говорит, что первоначальная стоимость — это историческая (фактическая) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных), израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов.

При этом справедливая стоимость — это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату ( п. 4 П(С)БУ 7). Порядок определения справедливой стоимости по видам активов и обязательств оговорен в приложении к П(С)БУ 19. В соответствии с ним для ОС справедливой стоимостью в большинстве случаев является рыночная стоимость объектов.

Порядок формирования первоначальной стоимости ОС описан в пп. 8 — 13 П(С)БУ 7. Тут, оказывается, все зависит от способа получения объектов. Для наглядности приведем эту информацию в таблице.

Порядок формирования первоначальной стоимости ОС

Способ поступления ОС

Первоначальная стоимость объектов ОС

Приобретение ОС за денежные средства

Первоначальную стоимость приобретаемого объекта ОС формируют:

— суммы, уплачиваемые поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без непрямых налогов);

— регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, осуществляемые в связи с приобретением/получением прав на объект ОС;

— суммы ввозной таможенной пошлины;

— суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) ОС (если они не возмещаются плательщику);

— расходы на страхование рисков доставки ОС;

— расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку ОС;

— финансовые расходы, включение которых в себестоимость квалификационных активов предусмотрено П(С)БУ 31;

— прочие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.

Кроме того, первоначальную стоимость объекта ОС увеличивают с одновременным созданием обеспечения на обоснованную расчетом сумму обязательства, которое в соответствии с законодательством возникает у предприятия относительно демонтажа, перемещения этого объекта и приведения земельного участка, на котором он расположен, в состояние, пригодное для дальнейшего использования (в частности на предусмотренную законодательством рекультивацию нарушенных земель) ( абзац десятый п. 8 П(С)БУ 7)

Приобретение объектов ОС, обязательства по расчетам за которые определены общей суммой*

Первоначальную стоимость объектов ОС определяют путем распределения этой суммы пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта ОС ( п. 9 П(С)БУ 7)

* Этот способ расчета первоначальной стоимости применяют, если при покупке нескольких объектов необоротных активов по одному договору предприятие-продавец не выделяет в документах на отгрузку стоимость каждого из них, а указывает их общую стоимость.

Приобретение ОС по импорту

Первоначальную стоимость импортных ОС формируют с учетом п. 8 П(С)БУ 7 и П(С)БУ 21.

Так, первоначальную стоимость объектов ОС, оцененных в инвалюте, отражают в денежной единице Украины в зависимости от того, какое событие было первым:

— если получение ОС, то ориентируются на курс НБУ на дату оприходования ОС;

— если перечисление предоплаты, то берут курс НБУ на дату уплаты аванса, запоминают его и уже по нему в дальнейшем приходуют ввезенные ОС (подробнее см. на с. 25).

Самостоятельное изготовление ОС

Первоначальную стоимость объекта ОС формируют в том же порядке, что и при приобретении ОС за денежные средства. То есть она состоит из тех же расходов, которые перечислены в п. 8 П(С)БУ 7

Получение объекта ОС в обмен на:

— подобный объект

Первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, равняется остаточной стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, считают справедливую стоимость переданного объекта. При этом возникшую разницу относят на расходы отчетного периода ( п. 12 П(С)БУ 7)

— неподобный объект

Первоначальная стоимость объекта ОС, приобретенного в обмен на неподобный актив, равняется справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, переданную (полученную) при обмене ( п. 13 П(С)БУ 7)

Внесение ОС в уставный капитал

Первоначальной стоимостью объекта ОС признают согласованную учредителями (участниками) предприятия его справедливую стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 этого Положения)

Бесплатное получение ОС

Первоначальная стоимость бесплатно полученных ОС равняется их справедливой стоимости на дату получения, увеличенной на сумму сопутствующих расходов ( п. 10 П(С)БУ 7)

Однако есть еще некоторые «специфические» расходы, которые прямо в «первоначально-стоимостном» перечне из п. 8 П(С)БУ 7 не указаны, но тесно связаны с приобретением ОС. Смотрите, как их учитывают.

Как учитывать «специфические» расходы?

Стоимость услуг таможенного брокера (декларанта), которые непосредственно связанны с приобретением импортных ОС. В перечне расходов, которые формируют первоначальную стоимость ОС при импорте, такие услуги напрямую не записаны. Тем не менее, их можно отнести к прочим расходам, непосредственно связанным с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Ведь без проведения таможенного оформления объект ОС невозможно использовать в хоздеятельности. А потому логично, на наш взгляд, включить такие расходы в первоначальную стоимость ОС.

Плата за таможенное оформление объектов ОС, если оно происходит вне места расположения таможенных органов или в нерабочее время. Ее место, как и стоимости услуг таможенного брокера, нам кажется, тоже в составе первоначальной стоимости.

Акцизный налог, если импортируются под­акцизные ОС. Его включаем в первоначальную стоимость ОС как непрямой налог, не возмещаемый предприятию ( абзац пятый п. 8 П(С)БУ 7).

Расходы на сертификацию ОС. В п. 2 ст. 19 Декрета № 46-93 сказано, что средства, израсходованные заявителем на обязательную сертификацию продукции, относятся на себестоимость.

Поэтому, на первый взгляд, кажется вполне логичным включить расходы на проведение сертификации ОС в их первоначальную стоимость, руководствуясь п. 8 П(С)БУ 7.

Однако это справедливо не во всех случаях. Дело в том, что согласно п. 7 П(С)БУ 7 единицей учета ОС является объект ОС. Поэтому если предприятие сертифицирует отдельный объект ОС (как это происходит, в частности, при импорте), сертификационные расходы действительно можно считать непосредственно связанными с приобретением такого объекта. Ведь без получения соответствующего сертификата таможенное оформление ввозимого в Украину актива невозможно. А значит, этим расходам место однозначно в составе первоначальной стоимости ОС.

Расходы на страхование при покупке ОС. В перечне расходов, составляющих первоначальную стоимость объектов ОС, указаны и расходы по страхованию рисков доставки ОС ( п. 8 П(С)БУ 7). Это значит, что такие расходы в момент их признания капитализируются в бухгалтерском учете покупателя (накапливаются по дебету счетa 15 «Капитальныe инвестиции» и включаются в состав первоначальной стоимости ОС). В дальнейшем их амортизируют в составе стоимости таких ОС.

Однако при покупке ОС у предприятия могут возникнуть страховые расходы и другого рода — например, по страхованию приобретаемого объекта от пожара, стихийных бедствий или наступления прочих возможных рисков. Увеличивают ли эти страховые платежи первоначальную стоимость приобретаемого имущества?

Нет, не увеличивают. Они расцениваются как обычные расходы отчетного периода

Во всех остальных случаях расходы по страхованию приобретаемых ОС (например, при покупке в кредит транспортных средств, когда требуется застраховать приобретаемый объект) согласно П(С)БУ 16 включаем в состав расходов соответствующих текущих периодов и в зависимости от выполняемых объектами функций отражаем на счетах 91, 92, 93, 94. Подтверждает это и Минфин в письме от 21.07.2004 г. № 31-17310-01-29/13178. Подробнее с учетом расходов на страхование вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 16, с. 22; № 88, с. 19; 2014, № 85, с. 6.

Вознаграждение посредникам. Расходы предприятия на выплату вознаграждения посреднику (брокеру, комиссионеру, агенту и т. п.) за услуги при покупке ОС по договорам поручения (комиссии и т. п.) в первоначальную стоимость этих ОС не включаем. Причина проста — такой позиции в «первоначально-стоимостном» перечне, приведенном п. 8 П(С)БУ 7, нет. Суммы, причитающиеся посредникам, относим в состав расходов отчетного периода.

Оплата за поручительство. Вознаграждение поручителю (по аналогии с расходами на оплату посредников) в первоначальную стоимость ОС не включаем. Их место — в составе прочих расходов обычной деятельности.

А если по договору поручительства покупатель уплачивает поручителю неустойку за несвоевременное погашение им (поручителю) основного долга, который был поручителем оплачен, или вознаграждения? Сумма такой неустойки в первоначальную стоимость ОС тоже не попадает, а идет в бухучете в дебет субсчета 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 20, с. 20).

Как влияет на первоначальную стоимость ОС невозмещаемый «входной» НДС?

Уверены, вы хорошо знаете, что с 1 июля 2015 года абсолютно весь «входной» НДС попадает в налоговый кредит ( п. 198.3 НКУ).

Но тот, кто надумал использовать приобретенное в необлагаемой (необъектной/льготной) или нехозяйственной деятельности, в противовес налоговому кредиту начисляет «компенсирующие» налоговые обязательства ( п. 198.5 НКУ). Их роль, если говорить простым языком, — «обнулить» налоговый кредит. Из-за этого такой налоговый кредит можно считать невозмещаемым. А для не возмещаемых при покупках сумм непрямых налогов п. 8 П(С)БУ 7 предусматривает один путь: в первоначальную стоимость ОС.

Хорошо, если уже при покупке ОС вы точно знаете, что будете использовать их в необлагаемой/нехозяйственной деятельности. Тогда необходимость начислить налоговые обязательства появляется сразу при покупке (одновременно с отражением налогового кредита), т. е. когда ОС вы зачисляете на баланс. На это ориентирует и проект Изменений в Инструкцию по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденную приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141 (см. http://www.minfin.gov.ua/control/uk/publish/article?showHidden=1&art_id=424501&cat_id=407082&ctime=1439909711538).

Налоговые обязательства начисляют исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, в котором «засветилось» нехозяйственное использование ( п. 189.1 НКУ).

В этом случае «компенсирующий» НДС прямым ходом отправляется у вас в первоначальную стоимость ОС (Дт 15 — Кт 641/НО)

Но часто бывает по-другому. ОС купили для облагаемой/хозяйственной деятельности, «входной» НДС отнесли в налоговый кредит, первоначальную стоимость ОС укомплектовали. Позже решили использовать объекты в необлагаемой/нехозяйственной деятельности и начислили, как положено, «компенсирующие» НДС-обязательства. Добавлять ли теперь НДС, ставший невозмещаемым, к сформированной в прошлом первоначальной стоимости ОС? Однозначно нет. Первоначальная стоимость ОС — вещь неприкасаемая. Ее нельзя менять, когда вздумается, за исключением случаев, строго прописанных в П(С)БУ 7. Поэтому начисленный НДС без колебаний относите в расходы отчетного периода — в дебет субсчета 949.

Не трогайте уже сформированную первоначальную стоимость ОС (не убирайте из нее невозмещаемый НДС) и в обратной ситуации — когда купленные для необлагаемой/нехозяйственной деятельности ОС начинаете использовать в облагаемой/хозяйственной. Корректировку ранее начисленных «компенсирующих» налоговых обязательств покажите как увеличение дохода (Дт 643 — Кт 641/НО (методом «красное сторно») и одновременно Дт 643 — Кт 719).

Подробнее о «компенсационном» НДС вы можете прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 63, с. 39.

выводы

  • Порядок формирования первоначальной стоимости ОС зависит от способа их получения.

  • Стоимость услуг таможенного брокера и плату за таможенное оформление импортируемых ОС включайте в их первоначальную стоимость.

  • Страховые расходы, как платежи, которые предприятие осуществляет в связи с приобретением/получением прав на объект ОС, увеличивают его первоначальную стоимость.

От показателя первоначальной стоимости основных средств зависит начисление амортизации и расчет налога на имущество. В первоначальную стоимость основных средств включают затраты, необходимые для использования имущества. Но в налоговом и бухгалтерском учете существуют различия по расчету стоимости, поэтому в статье подробно описано о том, что входит в первоначальную стоимость основных средств.

В бухучете определение первоначальной стоимости оборудования, зданий, техники и прочих активов разъясняет, что это фактическое стоимостное выражение объектов принятых к учету. Стоимость указывается с учетом затрат, отнесенных на стоимость объекта при формировании первоначальной стоимости, кроме налогов и акцизов. Например, в первоначальную стоимость оборудования входят расходы на строительство, покупку или изготовление, доставку, монтаж и т.д.

В отдельных случаях в первоначальную стоимость входит НДС:

  • покупка активов, используемые для производства либо реализации товара, не являющегося объектом налогообложения по НДС;
  • предъявление подрядчиками НДС при капитальном ремонте объектов, используемых для ведения хозяйственной деятельности, не облагаемой НДС;
  • строительно-монтажные работы для личного пользования организацией, если деятельность не облагается НДС.

Как и что включается в первоначальную стоимость основных средств для налогового и бухгалтерского учета

  1. В стоимость основных средств включается госпошлина за регистрацию права собственности. Госпошлина, уплаченная до ввода объекта в эксплуатацию, увеличивает стоимость имущества. В учете сумма госпошлины отражается в прочих расходах.
  2. Таможенные сборы и платежи включаются в состав прочих расходов.
  3. Затраты на проектную документацию входят в стоимость основных средств, если проект будет реализован фирмой.
  4. Учитывается зарплата и страховые взносы работников, строящих объект.
  5. Проценты по кредитам на строительство или покупку имущества не включаются в расходы при расчете налога, но отражается в бухучете, если кредит взят на покупку или строительство объекта. Отражаются проценты в составе прочих расходов, если приобретаемый объект не считается инвестиционным.
  6. Расходы на информационные, консалтинговые, юридические услуги включаются в стоимость основного средства и отражаются на 08 счете при покупке объекта как капитальное вложение.
  7. Засчитываются подключение к электросети к общим затратам, если стоимость не сформирована. Если стоимость сформирована, то перечисленные затраты относятся к прочим.
  8. Право на программу ЭВМ включается, если оборудование работает только с программой. А в учете отражается как нематериальный актив при передаче исключительных прав разработчиком.
  9. Затраты на монтаж оборудования принимаются к учету, так как без этого невозможна эксплуатация.
  10. Входит в состав амортизация оборудования, отраженного в смете и используемого при строительстве актива.
  11. Расходы на демонтаж старого основного средства входят в стоимости нового для подготовки к установке. Также включаются расходы по сносу аварийного здания для возведения нового. В бухучете отражаются как капитальное вложение в объект.
  12. Засчитывается стоимость работ и услуг подрядчиков и иные сопровождающие расходы.
  13. В первоначальную стоимость включаются расходы при строительстве здания на технический паспорт за период отражения на счете 08, если объект не введен в эксплуатацию. После изготовления техпаспорта и сформированной стоимости актива, указанные затраты отражаются в прочих расхода учета.
  14. Включаются суммы НДС в первоначальную стоимость основных средств только в случаях, если объекта не будет использован в хозяйственной деятельности, облагаемой НДС.
  15. Принимаются затраты на получение разрешительной документации на строительство.

Важно отметить, что не включается в стоимость основного средства командировочные расходы работникам, занятых на строительстве объекта, и затраты на страхование монтажных рисков.

То есть

для налогового учета ОС применяются бухучетные правила формирования первоначальной стоимости

2.1. Формируем первоначальную стоимость

Основные правила

Порядок формирования первоначальной стоимости зависит от способа получения ОС и оговорен в пп. 8 — 13 П(С)БУ 7.

Рассмотрим каждый из этих способов в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Формирование первоначальной стоимости ОС

Способ поступления

Первоначальная стоимость

Приобретение ОС за денежные средства

Первоначальную стоимость формируют следующие расходы (п. 8 П(С)БУ 7):

— суммы, уплачиваемые поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без непрямых налогов);

— регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, осуществляемые в связи с приобретением/получением прав на объект ОС;

— суммы ввозной таможенной пошлины;

— суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) ОС (если они не возмещаются плательщику);

— расходы на страхование рисков доставки ОС;

— расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку ОС;

— финансовые расходы, включение которых в себестоимость квалификационных активов предусмотрено П(С)БУ 31*;

— прочие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.

Кроме того, первоначальная стоимость объекта ОС увеличивается с одновременным созданием обеспечения на обоснованную расчетом сумму обязательства, которое в соответствии с законодательством возникает у предприятия относительно демонтажа, перемещения этого объекта и приведения земельного участка, на котором он расположен, в состояние, пригодное для дальнейшего использования, в частности на предусмотренную законодательством рекультивацию нарушенных земель

* О бухгалтерском учете финансовых расходов см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 14, с. 74.

Приобретение объектов ОС, обязательства по расчетам за которые определены общей суммой

Первоначальную стоимость объектов ОС определяют путем распределения общей суммы пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта ОС (п. 9 П(С)БУ 7)*

* Этот способ расчета первоначальной стоимости применяют, если при покупке нескольких объектов ОС по одному договору предприятие-поставщик не выделяет в документах на отгрузку стоимость каждого из них, а указывает их общую стоимость.

Приобретение ОС по импорту

Первоначальная стоимость формируется с учетом норм п. 8 П(С)БУ 7 (см. выше) и П(С)БУ 21.

Так, первоначальную стоимость объектов ОС, оцененных в иностранной валюте, пересчитывают в денежную единицу Украины:

— по курсу НБУ, установленному на дату оприходования ОС, если первым событием было получение ОС;

— по курсу, установленному НБУ на дату перечисления предварительной оплаты, если первым событием была оплата стоимости ОС

Самостоятельное изготовление ОС

Первоначальная стоимость формируется в том же порядке, что и при приобретении ОС за денежные средства, т. е. состоит из расходов, перечисленных в п. 8 П(С)БУ 7 (см. выше)

Получение объекта ОС в обмен на:

— подобный объект

Первоначальная стоимость равняется остаточной стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта с отнесением возникшей разницы на расходы отчетного периода (п. 12 П(С)БУ 7)

— неподобный актив

Первоначальная стоимость равняется справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, переданную (полученную) при обмене (п. 13 П(С)БУ 7)

Внесение ОС в уставный капитал

Первоначальной стоимостью объекта ОС признают согласованную учредителями (участниками) предприятия его справедливую стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7)

Бесплатное получение ОС

Первоначальная стоимость равняется справедливой стоимости ОС на дату получения с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7)

Перевод оборотных активов в состав ОС

Первоначальная стоимость равна себестоимости таких оборотных активов, которая определяется согласно П(С)БУ 9 и П(С)БУ 16 (п. 11 П(С)БУ 7)

«Специфические» расходы

Теперь поговорим об отдельных видах расходов, по которым возникают вопросы о включении/невключении в первоначальную стоимость объектов ОС.

Услуги таможенного брокера (декларанта), которые непосредственно связанны с приобретением импортных ОС. В перечне расходов, которые формируют первоначальную стоимость ОС при импорте, такие услуги напрямую не записаны. Тем не менее их можно отнести к прочим расходам, непосредственно связанным с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Ведь без проведения таможенного оформления объект ОС невозможно использовать в хоздеятельности. А потому, на наш взгляд, логично включить такие расходы в первоначальную стоимость ОС.

Плата за таможенное оформление объектов ОС, если оно происходит вне места расположения таможенных органов или в нерабочее время. Таким расходам место тоже в составе первоначальной стоимости.

Акцизный налог, если импортируются подакцизные ОС. Включаем в первоначальную стоимость ОС как непрямой налог, не возмещаемый предприятию (абзац пятый п. 8 П(С)БУ 7).

Расходы на сертификацию ОС. Согласно п. 7 П(С)БУ 7 единицей учета ОС является объект ОС. Поэтому если предприятие сертифицирует отдельный объект ОС (как это происходит, в частности, при импорте), сертификационные расходы можно считать непосредственно связанными с приобретением такого объекта. Ведь без получения соответствующего сертификата таможенное оформление ввозимого в Украину актива невозможно. А значит, эти расходы отражают в составе первоначальной стоимости ОС.

Сбор в Пенсионный фонд. Указанный сбор, уплаченный при приобретении недвижимости или легковых автомобилей, включают в первоначальную стоимость таких объектов ОС как прочие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью. Напомним: нотариальное удостоверение договоров купли-продажи недвижимого имущества осуществляется только при наличии документального подтверждения уплаты сбора. Соответственно покупатель просто не сможет получить право собственности на объект недвижимости без перечисления пенсионного сбора. В свою очередь, не уплатив сбор в Пенсионный фонд, легковой автомобиль невозможно зарегистрировать, а значит, и использовать.

Расходы на страхование при покупке ОС. В перечне расходов, составляющих первоначальную стоимость объектов ОС, указаны и расходы по страхованию рисков доставки ОС (п. 8 П(С)БУ 7). Это значит, что такие расходы в момент их признания капитализируют в бухгалтерском учете покупателя (накапливают по дебету соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции» и включают в состав первоначальной стоимости ОС). В дальнейшем их амортизируют в составе стоимости таких ОС.

Однако при покупке ОС у предприятия могут возникнуть страховые расходы и другого рода — например, по страхованию приобретаемого объекта от пожара, стихийных бедствий или наступления прочих возможных рисков.

Увеличивают ли эти страховые платежи первоначальную стоимость приобретаемого имущества

Нет, не увеличивают. Такие расходы расцениваются как обычные расходы отчетного периода.

Таким образом, в первоначальную стоимость ОС попадает только «доставочное» страхование. Во всех остальных случаях расходы по страхованию приобретаемых ОС (например, при покупке в кредит транспортных средств, когда требуется застраховать приобретаемый объект) согласно П(С)БУ 16 включаем в состав расходов соответствующих отчетных периодов и в зависимости от выполняемых объектами функций отражаем на счетах 91, 92, 93, 94. Подтверждает это и Минфин в письме от 21.07.2004 г. № 31-17310-01-29/13178 (ср. 025069200).

Вознаграждение посредникам. Расходы предприятия на выплату вознаграждения посреднику (брокеру, комиссионеру, агенту и т. п.) за услуги при покупке ОС по договорам поручения (комиссии и т. п.) в первоначальную стоимость этих ОС не включаем. Причина проста — такой позиции в «первоначально-стоимостном» перечне, приведенном в п. 8 П(С)БУ 7, нет. Суммы, причитающиеся посредникам, относим в состав расходов отчетного периода.

Оплата за поручительство. Вознаграждение поручителю (по аналогии с расходами на оплату посредников) в первоначальную стоимость ОС не включаем. Их место — в составе прочих расходов деятельности. А если по договору поручительства покупатель уплачивает поручителю неустойку за несвоевременное погашение им поручителю суммы основного долга, который ранее был оплачен поручителем, или вознаграждения? Сумма такой неустойки в первоначальную стоимость ОС тоже не попадает, а идет в бухучете в дебет субсчета 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки».

«Входной» НДС

Как правило, «входной» НДС включается в первоначальную стоимость, только если ОС покупает предприятие, которое не является плательщиком этого налога.

Однако есть случаи, когда НДС попадет в первоначальную стоимость и у плательщика. Предположим, предприятие надумало использовать приобретенное ОС в необлагаемой (необъектной/льготной) или нехозяйственной деятельности. Согласно правилам НКУ оно начисляет «компенсирующие» налоговые обязательства (п. 198.5 НКУ), роль которых — «обнулить» налоговый кредит. Из-за этого такой налоговый кредит можно считать невозмещаемым. А для не возмещаемых при покупках сумм непрямых налогов п. 8 П(С)БУ 7 предусматривает один путь: в первоначальную стоимость ОС.

Хорошо, если уже при покупке ОС вы точно знаете, что будете использовать их в необлагаемой/нехозяйственной деятельности. Тогда необходимость начислить налоговые обязательства появляется сразу при покупке (не позднее последнего дня отчетного периода), т. е. когда ОС вы зачисляете на баланс. В этом случае «компенсирующий» НДС прямым ходом отправляется у вас в первоначальную стоимость ОС. При этом делают проводки (п. 11 Инструкции № 141):

— Дт 15 — Кт 643/1;

— Дт 643/1 — Кт 641/НДС — при составлении сводной налоговой накладной.

Но часто бывает по-другому. ОС купили для облагаемой/хозяйственной деятельности, «входной» НДС отнесли в налоговый кредит, первоначальную стоимость ОС сформировали. Позже решили использовать объекты в необлагаемой/нехозяйственной деятельности и начислили, как положено, «компенсирующие» НДС-обязательства. Добавлять ли теперь НДС, ставший невозмещаемым, к сформированной в прошлом первоначальной стоимости ОС? На наш взгляд, нет.

Первоначальная стоимость ОС — вещь неприкасаемая. Ее нельзя менять, когда вздумается, за исключением случаев, установленных П(С)БУ 7

Указанный стандарт предусматривает, что первоначальная стоимость может меняться при переоценках, улучшениях, частичной ликвидации, создании обеспечения. Изменение направления использования объекта ОС в этом списке отсутствует.

В связи с этим начисленный НДС логично относить в расходы отчетного периода (Дт 949).

Однако из положений п.п. 1.3 Инструкции № 141 следует, что Минфин предлагает направлять сумму «компенсирующих» налоговых обязательств по ОС, которые перестали использоваться в хоздеятельности или облагаемых операциях, на увеличение первоначальной стоимости таких объектов. Мы с таким подходом не согласны (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 21, с. 3).

В то же время в обратной ситуации, когда купленные для необлагаемой/нехозяйственной деятельности ОС начинают использоваться в облагаемой/хозяйственной, убирать из первоначальной стоимости сумму НДС Минфин не желает. Согласно абзацу второму п. 10 Инструкции № 141 корректировку ранее начисленных «компенсирующих» налоговых обязательств следует показывать как увеличение дохода (Дт 641/НДС — Кт 719).

По нашему мнению, в этой ситуации при составлении расчета корректировки к сводной налоговой накладной более уместно выглядят следующие проводки:

— Дт 643/1 — Кт 641/НДС (методом «красное сторно») и одновременно

— Дт 643/1 — Кт 719.

2.2. Приобретаем ОС за гривни

Бухгалтерский учет

Приобретенные за денежные средства ОС зачисляют на баланс предприятия по первоначальной стоимости, которая включает расходы, перечисленные в п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Изначально все расходы на приобретение объекта ОС

накапливают на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств» или 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов»

При передаче (вводе) в эксплуатацию этого объекта делают проводки:

— Дт 10 (соответствующий субсчет) — Кт 152 (непосредственно для ОС);

— Дт 11 (соответствующий субсчет) — Кт 153 (для прочих необоротных материальных активов).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Сейчас объектом обложения налогом на прибыль является финансовый результат, определенный в финансовой отчетности согласно П(С)БУ или МСФО и откорректированный на разницы, установленные НКУ (п.п. 134.1.1 этого Кодекса). Причем малодоходные плательщики могут не осуществлять корректировок на такие разницы*. Поэтому налоговый учет ОС у них основывается исключительно на данных бухгалтерского учета.

* Исключение составляют разницы по убыткам прошлых лет (п.п. 140.4.2 НКУ) и по переходным операциям (разд. ХХ НКУ).

А вот высокодоходные плательщики (и малодоходники-добровольцы), кроме бухгалтерского, должны вести еще и отдельный налоговый учет ОС в порядке, предусмотренном п. 138.3 НКУ. Данные налогового учета им понадобятся для того, чтобы откорректировать бухгалтерский финрезультат на «амортизационные» разницы (о них мы подробно поговорим в подразделе 3.4 на с. 41).

Отметим, что формирование первоначальной стоимости ОС к таким разницам не приводит. Сформированная по правилам бухгалтерского учета первоначальная стоимость объекта ОС применяется и для налоговых целей (естественно, если речь идет о производственных ОС).

Но если высокодоходник (малодоходник-доброволец) приобрел ОС у неприбыльной организации (кроме бюджетных учреждений), расчет налоговой разницы провести все же придется.

Согласно п.п. 140.5.4 НКУ в таком случае необходимо увеличить бухгалтерский финрезультат на 30 % стоимости приобретенных ОС. Однако если стоимость ОС, купленных у неприбыльщиков, совокупно в течение отчетного (налогового) года не превысит 25 размеров минимальной заработной платы, установленной на 1 января отчетного (налогового) года (в 2017 году — 80000 грн.), такую корректировку осуществлять не нужно. Подробнее об этой разнице см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 25.

НДС. Плательщик НДС, который покупает объект ОС у другого плательщика НДС, увеличивает свой налоговый кредит на сумму «входного» НДС по этому объекту, независимо от того, в каких целях он планирует использовать приобретенное (п. 198.3 НКУ). Главное, чтобы такой налоговый кредит подтверждала налоговая накладная, составленная поставщиком и зарегистрированная в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН) (п. 201.10 НКУ).

Датой увеличения налогового кредита является дата осуществления первого из событий (п. 198.2 НКУ):

— либо дата перечисления предоплаты за объект ОС,

— либо дата получения ОС.

Тот, кто надумал использовать приобретенные ОС в нехозяйственных или в необлагаемых операциях, ранее отраженный налоговый кредит компенсирует налоговыми обязательствами по НДС. Этого требует п. 198.5 НКУ.

При нехозяйственном/необъектном/необлагаемом использовании ОС, которые приобретены без НДС, налоговые обязательства начислять не следует. Это совет от ГФСУ (см. письмо от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 и от 13.10.2016 г. № 22292/6/99-99-15-03-02-15). Подробно на эту тему читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 64, с. 2.

Пример 2.1. Предприятие за денежные средства на условиях предоплаты приобрело грузовой автомобиль стоимостью 240000 грн. (в том числе НДС — 40000 грн.). Затраты на регистрацию автомобиля в сервисном центре МВД составили 600 грн. (без НДС).

Кроме того, предприятие за денежные средства (с последующей оплатой) приобрело станок фрезерный стоимостью 30000 грн. (в том числе НДС — 5000 грн.). Расходы на монтаж и наладку станка составили 3500 грн. (без НДС).

Приобретенные ОС планируется использовать в хозяйственной деятельности в облагаемых НДС операциях.

Как указанные операции будут отражены в учете предприятия, см. в табл. 2.2.

Таблица 2.2. Приобретение ОС за национальную валюту

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Предоплата

Перечислена предоплата за автомобиль

240000,00

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/НДС

40000,00

641/НДС

40000,00

Получен от поставщика автомобиль

200000,00

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС

644/НДС

40000,00

Произведен зачет задолженностей

240000,00

Перечислены платежи, связанные с регистрацией автомобиля в сервисном центре МВД

600,00

Отнесены на увеличение первоначальной стоимости автомобиля расходы на регистрацию

600,00

Введен в эксплуатацию грузовой автомобиль

200600,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09*

200600,00

* О применении забалансового счета 09 см. на с. 40.

Постоплата

Получен станок

25000,00

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

5000,00

641/НДС

5000,00

Включены в первоначальную стоимость станка расходы на монтаж и наладку

3500,00

Оплачена стоимость монтажа и наладки

3500,00

Введен в эксплуатацию станок

28500,00

Перечислены средства в оплату стоимости приобретенного станка

30000,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

28500,00

2.3. Приобретение ОС за счет заимствований

Бухгалтерский учет

В целях бухгалтерского учета покупку ОС за счет заемных средств и на условиях товарного кредита можно разделить на две отдельные операции:

1) собственно покупка;

2) кредитная операция.

С первой операцией все очень просто: активы, приобретенные за кредитные средства или по договору товарного кредита, предприятие-покупатель отражает как обычную покупку. То есть зачисляет их на баланс по первоначальной стоимости и отражает на соответствующих счетах учета ОС.

Единственный нюанс: с момента передачи товара, проданного в кредит, и до получения оплаты поставщику принадлежит право залога на них (ч. 6 ст. 694 ГКУ). Поэтому в момент получения ОС их стоимость покупатель отражает по дебету забалансового счета 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные». После погашения задолженности за полученные ОС он списывает стоимость залоговых активов с забалансового учета — отражает их по кредиту счета 05.

Теперь о том, как в учете обстоят дела со второй операцией — кредитной. Ее особенность в том, что за пользование чужими денежными средствами должник уплачивает проценты. Их размер устанавливают в договоре (ст. 536 ГКУ).

Для учета процентов за пользование кредитом подключают абзац девятый п. 8 П(С)БУ 7. А он гласит, что

финансовые расходы не включают в первоначальную стоимость ОС, приобретенных (созданных) полностью или частично за счет заимствований

Исключение — лишь финансовые расходы, которые попадают в себестоимость квалификационных активов в соответствии с П(С)БУ 31.

Уточним, что п. 4 П(С)БУ 31 обязывает капитализировать финансовые расходы, которые относятся к квалификационному активу. А что представляет собой квалификационный актив? Под ним п. 3 П(С)БУ 31 понимает актив, который обязательно требует существенного времени для его создания (более 3 месяцев — уточняет п. 1.6 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету финансовых расходов, утвержденных приказом Минфина от 01.11.2010 г. № 1300).

Примерный перечень квалификационных активов вы можете найти в приложении 1 к П(С)БУ 31. Он включает, в частности, строительство помещений, зданий, сооружений, изготовление и монтаж оборудования.

Таким образом, некапитализируемые на основании П(С)БУ 31 суммы процентов по кредитам, связанным с приобретением ОС, отражаем в составе финансовых расходов отчетного периода. А вот суммы процентов, которые связаны с приобретением квалификационных активов, относим на увеличение первоначальной стоимости приобретенных ОС и амортизируем.

Начисление процентов за пользование финансовым или товарным кредитом (как некапитализируемых, так и тех, которые включают в первоначальную стоимость квалификационного актива) отражаем с помощью записи:

— Дт 951 — Кт 684, если получен банковский кредит;

— Дт 952 — Кт 684, если получен товарный кредит.

Затем делаем запись:

— Дт 792 — Кт 951 (952) — на сумму некапитализируемых процентов, признанных финансовыми расходами отчетного периода;

— Дт 15 — Кт 951 (952) — на сумму процентов, подлежащих капитализации.

Имейте в виду, что проценты за пользование заемными средствами не капитализируют, а всегда включают в расходы того периода, в котором эти проценты были начислены (п. 4 П(С)БУ 31):

— субъекты малого предпринимательства — юрлица;

— представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности;

— юрлица, которые не занимаются предпринимательской деятельностью (т. е. неприбыльные организации).

И несколько слов об учете процентов, уплаченных (начисленных) в пользу нерезидентов. Их отражаем в учете с оглядкой на пп. 5 и 6 П(С)БУ 21.

При определении суммы расходов в гривневом эквиваленте ориентируемся на то, какое событие было первым: начисление или уплата процентов

В зависимости от этого используем курс НБУ на дату первого из событий.

Если проценты сначала начисляем, а уже потом уплачиваем, задолженность перед нерезидентом квалифицируем как монетарную, поэтому пересчитываем ее на дату баланса и на дату погашения (п. 8 П(С)БУ 21).

Налоговый учет

Здесь так же, как и в бухучете, приобретение ОС за счет заемных средств можно разделить на две составляющие: покупка и кредитная операция. Что касается непосредственно покупки, то ее мы описали выше на с. 15. Здесь же поговорим о кредитной операции.

Налог на прибыль. Для малодоходников, которые не определяют разницы, налоговоприбыльный учет базируется исключительно на бухгалтерском. Поэтому дальше информация для высокодоходников и малодоходников-добровольцев. Именно у них при покупке объектов ОС в кредит могут возникнуть особенности в учете.

Так, пп. 140.2 и 140.3 НКУ предусмотрена корректировка бухгалтерского финрезультата на разницы, связанные с начислением процентов по долговым обязательствам (кредитам, займам и т. д.) перед связанными лицами — нерезидентами.

Плательщик, у которого сумма долговых обязательств (кредита, займа и т. п.) перед связанным лицом — нерезидентом превышает собственный капитал более чем в 3,5 раза (для финансовых и лизинговых компаний — в 10 раз), увеличивает свой бухгалтерский финрезультат на разницу между суммой начисленных в бухучете процентов по этим долговым обязательствам и половиной суммы финрезультата, финрасходов и бухгалтерской амортизации за отчетный период. Это указание п. 140.2 НКУ.

Проценты, превышающие сумму ограничения, установленного п. 140.2 НКУ, которые увеличили финрезультат до налогообложения, уменьшают бухгалтерский финрезультат будущих отчетных налоговых периодов в сумме, уменьшенной ежегодно на 5 % от суммы процентов, оставшихся не учтенными в уменьшение финрезультата, с учетом ограничений, установленных упомянутым пунктом НКУ (п. 140.3 НКУ).

Поэтому если вы, будучи высокодоходником (малодоходником-добровольцем), взяли кредит на покупку ОС у связанного нерезидента или купили у него ОС на условиях товарного кредита, откорректируйте свой бухфинрезультат на «процентную» разницу.

Только учтите: увеличение в бухучете первоначальной стоимости приобретенных ОС на сумму процентов за пользование финансовым или товарным кредитом (т. е. их капитализация согласно П(С)БУ 31) не имеет ничего общего с налоговыми «процентными» разницами из пп. 140.2 и 140.3 НКУ. Эти разницы с бухучетом вообще не связаны. То есть увеличение первоначальной стоимости основных средств в бухучете — отдельно, а корректировки на «нерезидентские» проценты в налоговоприбыльном учете — отдельно.

Подробнее о «процентных» разницах см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 22.

НДС. Проценты за пользование финансовым кредитом НДС не облагают. А вот с процентами за пользование товарным кредитом ситуация другая. Они представляют собой плату за предоставленные услуги по отсрочке оплаты стоимости товара, поэтому НДС-обязательства тут возникают по полной программе.

Сумму НДС, уплаченную (начисленную) в составе процентов, предприятие-покупатель имеет право включить в свой налоговый кредит независимо от того, с какой целью планирует использовать приобретенный объект (п. 198.3 НКУ). Главное, чтобы налоговый кредит подтверждала правильно составленная поставщиком и зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная (п. 201.10 НКУ).

Причем обратите внимание: п. 187.3 НКУ установлено, что при поставке товаров по договорам товарного кредита (товарного займа, рассрочки) датой увеличения налоговых обязательств в части процентов является дата их начисления согласно условиям соответствующего договора. Таким образом, именно на дату начисления процентов поставщик и должен выписать налоговую накладную.

Если объект ОС вы станете использовать в операциях, освобожденных или не являющихся объектом обложения НДС, либо же в нехоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами (п. 198.5 НКУ).

Давайте рассмотрим операции по приобретению объекта ОС на условиях финансового и товарного кредита на примере.

Пример 2.2. Предприятие за кредитные средства приобрело объект ОС (производственное оборудование) стоимостью 84000 грн. (в том числе НДС — 14000 грн.). Сумма процентов за пользование кредитом составила 2700 грн.

Кроме того, предприятие на условиях товарного кредита приобрело станок стоимостью 60000 грн. (в том числе НДС — 10000 грн.). Первоначальный взнос согласно договору составил 18000 грн. (в том числе НДС — 3000 грн.). За пользование товарным кредитом предприятие уплатило проценты в размере 1080 грн. (в том числе НДС — 180 грн.).

Купленные объекты ОС не соответствует критериям квалификационного актива.

Как в бухучете предприятия следует отразить указанные операции, вы можете увидеть в табл. 2.3.

Таблица 2.3. Приобретение ОС на условиях кредита

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Финансовый кредит

Получен на текущий счет предприятия краткосрочный кредит банка

84000,00

Перечислена поставщику предоплата за оборудование

84000,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/НДС

14000,00

641/НДС

14000,00

Получено оборудование

70000,00

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС

644/НДС

14000,00

Отражен зачет задолженностей

84000,00

Введено в эксплуатацию оборудование

70000,00

Начислены проценты за пользование кредитом

2700,00

2700,00

Уплачены проценты за пользование кредитом

2700,00

Погашен банковский кредит

84000,00

Товарный кредит

Перечислен поставщику авансовый взнос за станок

18000,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/НДС

3000,00

641/НДС

3000,00

Оприходован станок

50000,00

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС

644/НДС

3000,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

7000,00

641/НДС

7000,00

Отражен зачет задолженностей

18000,00

Отражена залоговая стоимость ОС на забалансовом счете

60000,00

Отражено начисление процентов за пользование товарным кредитом

900,00

900,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе суммы процентов (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

180,00

641/НДС

180,00

Перечислены денежные средства в оплату процентов за пользование товарным кредитом

1080,00

Перечислены средства в оплату стоимости оборудования

42000,00

Списана с забалансового счета залоговая стоимость ОС

60000,00

Введен в эксплуатацию станок

50000,00

2.4. Приобретаем ОС за инвалюту

Бухгалтерский учет

Как и в случае с покупкой ОС за гривни, при формировании первоначальной стоимости ОС, приобретенных за денежные средства в иностранной валюте, руководствуемся перечнем расходов, предусмотренным п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Для пересчета в гривню первоначальной стоимости ОС, выраженной в иностранной валюте, пользуемся правилами, установленными П(С)БУ 21.

Согласно п. 5 этого стандарта стоимость объекта ОС, приобретенного у нерезидента на условиях последующей оплаты,

определяют по курсу, установленному НБУ на дату его получения (оприходования)

Обратите внимание: возникшая кредиторская задолженность перед поставщиком-нерезидентом для целей бухучета считается монетарной (так как будет погашена деньгами). Поэтому на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения задолженности) по ней нужно определять курсовые разницы (п. 8 П(С)БУ 21). При этом курсовую разницу на дату операции рассчитывают на выбор предприятия:

— либо в пределах хозоперации (т. е. в размере суммы погашения),

— либо по всей монетарной статье (по всей сумме задолженности).

Образовавшуюся в результате пересчета курсовую разницу в зависимости от того, положительная она или отрицательная, отражают в составе прочих доходов (Кт 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы») или прочих расходов (Дт 974 «Потери от неоперационных курсовых разниц»).

Если первое событие — оплата стоимости ОС, руководствуемся п. 6 П(С)БУ 21. В соответствии с ним стоимость ОС пересчитываем в валюту отчетности с применением курса, установленного НБУ на дату уплаты аванса. Причем если авансовые платежи в иностранной валюте осуществляются поставщику частями, стоимость объекта ОС определяют по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов, исходя из последовательности осуществления авансовых платежей.

Возникшая при этом дебиторская задолженность является немонетарной (так как она будет погашена получением ОС, т. е. немонетарного актива). А значит, по ней не нужно рассчитывать курсовые разницы ни на дату баланса, ни на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения такой задолженности).

Налоговый учет

Налог на прибыль. В общем случае приобретение ОС у нерезидента отражается в налоговоприбыльном учете так же, как и в бухгалтерском. Посчитали «бухгалтерские» курсовые разницы — и все. На возникновение «налоговых» разниц это никак не влияет.

Однако если вы высокодоходник (малодоходник-доброволец) и покупаете ОС у специфических нерезидентов (из стран, включенных в Перечень № 977-р), налоговые разницы у вас все-таки «нарисуются». Причина — в п.п. 140.5.4 НКУ. Он требует от резидента, сделавшего такую покупку, увеличить свой бухгалтерский финрезультат на сумму 30 % ее стоимости по итогам отчетного периода, в котором она, собственно, и состоялась. То есть по итогам периода, на который приходится дата оприходования ОС.

Исключение — контролируемые операции. По ним предусмотрена другая «налоговая» разница.

Так, согласно п.п. 140.5.2 НКУ финансовый результат высокодоходникам придется увеличить на сумму превышения договорной (контрактной) стоимости приобретенных ОС над ценой, определенной по принципу «вытянутой руки» при осуществлении контролируемых операций в случаях, определенных ст. 39 НКУ. Делают это по результатам налогового (отчетного) года.

НДС. Операции по ввозу ОС на таможенную территорию Украины в таможенном режиме импорта являются объектом обложения НДС (п.п. «в» п. 185.1 НКУ). То есть импорт ОС сопровождается уплатой «ввозного» НДС по ставке 20 % (п.п. «а» п. 193.1 НКУ). Согласно п. 206.1 этого Кодекса уплачивают «ввозной» НДС до или в день предоставления таможенной декларации (далее — ТД). Предоплата нерезиденту за ОС не приводит к возникновению НДС-обязательств (п. 187.11 НКУ).

Имейте в виду! Уплачивать «ввозной» НДС обязаны также лица, которые не зарегистрированы плательщиками НДС, если импортируют товары в объемах, подлежащих налогообложению в соответствии с законом. Они уплачивают НДС во время таможенного оформления ОС без регистрации плательщиками НДС. Так заявляет п. 181.2 НКУ.

Базой налогообложения в этом случае является договорная (контрактная) стоимость ОС, но не ниже их таможенной стоимости, с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате и включаемых в цену товаров (абзац первый п. 190.1 НКУ). При этом пересчет иностранной валюты в гривни осуществляют по курсу НБУ, действующему на дату подачи ТД (абзац второй п. 190.1, п. 39-1.1 НКУ).

Причем учтите: составлять налоговую накладную при импорте товаров не нужно.

Датой возникновения налоговых обязательств будет дата подачи ТД для таможенного оформления (абзац первый п. 187.8 НКУ). В свою очередь, датой возникновения права на налоговый кредит является дата уплаты «ввозного» НДС (абзац четвертый п. 198.2 НКУ).

При этом в налоговый кредит попадает вся сумма импортного НДС, уплаченного на таможне (см. письмо ГНА в г. Киеве от 25.02.2011 г. № 3265/10/31-606, разъяснение в подкатегории 101.07 БЗ*).

* База знаний, размещенная на официальном сайте ГФСУ: zir.sfs.gov.ua.

Право на налоговый кредит подтверждает собственно ТД (п. 201.12 НКУ).

Пример 2.3. Предприятие приобрело импортное оборудование стоимостью €10000. Контрактная стоимость товара соответствует его таможенной стоимости.

При приобретении оборудования уплачена ввозная таможенная пошлина (10 % от стоимости оборудования в гривневом эквиваленте) и «ввозной» НДС. Стоимость услуг таможенного брокера составили 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.).

В бухгалтерском учете предприятия указанные операции будут показаны следующим образом (см. табл. 2.4 на с. 22):

Таблица 2.4. Приобретение ОС за иностранную валюту

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Постоплата

Уплачена ввозная таможенная пошлина (курс НБУ — 30,25 грн/€)

30250,00

Уплачен «ввозной» (импортный) НДС

((€10000 х 30,25 грн./€ + 30250,00 грн.) х 20 % : 100 %)

66550,00

Оплачены услуги таможенного брокера

6000,00

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/НДС

1000,00

641/НДС

1000,00

Оприходован объект ОС (курс НБУ — 30,25 грн./€)

€10000

302500,00

Включены в первоначальную стоимость пошлина и стоимость услуг таможенного брокера

30250,00

5000,00

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС по услугам таможенного брокера

644/НДС

1000,00

Отражен зачет задолженностей

6000,00

Отнесена в состав налогового кредита сумма уплаченного «ввозного» НДС (на основании ТД)

641/НДС

66550,00

Введен в эксплуатацию объект ОС

(302500,00 грн. + 30250,00 грн. + 5000,00 грн.)

337750,00

Перечислены нерезиденту средства в оплату за объект ОС (курс НБУ — 30,75 грн./€)

€10000

307500,00

Отражена курсовая разница по монетарной задолженности (€10000 х (30,75 грн./€ — 30,25 грн./€))

5000,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

337750,00

Предоплата

Перечислена предоплата нерезиденту за объект ОС (курс НБУ — 30,25 грн./€)

€10000

302500,00

Уплачена ввозная таможенная пошлина (курс НБУ — 30,75 грн./€)

30750,00

Уплачен «ввозной» (импортный) НДС

((€10000,00 х 30,75 грн./€ + 30750,00 грн./€) х 20 % : : 100 %)

67650,00

Оплачены услуги таможенного брокера

6000,00

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/НДС

1000,00

641/НДС

1000,00

Оприходован объект ОС

€10000

302500,00*

Произведен зачет задолженностей

€10000

302500,00

Включены в первоначальную стоимость ввозная пошлина и стоимость услуг таможенного брокера

30750,00

5000,00

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС по услугам таможенного брокера

644/НДС

1000,00

Отражен зачет задолженностей

6000,00

Отнесена в состав налогового кредита сумма уплаченного «ввозного» НДС (на основании ТД)

641/НДС

67650,00

Введен в эксплуатацию объект ОС

(302500 грн. + 30750 грн. + 5000,00 грн.)

338250,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

338250,00

* Оприходование осуществляется по курсу НБУ на дату перечисления аванса (30,25 грн./€).

2.5. Самостоятельное изготовление ОС

Бухгалтерский учет

Первоначальная стоимость самостоятельно изготовленного объекта ОС формируется в том же порядке, что и при приобретении ОС за денежные средства, т. е. состоит из расходов, перечисленных в п. 8 П(С)БУ 7.

Но есть здесь и свои особенности — порядок отражения в бухгалтерском учете операций по самостоятельному изготовлению ОС зависит от того, каким способом они созданы:

— хозяйственным (т. е. собственными силами предприятия);

— подрядным (т. е. с привлечением сторонних организаций);

— смешанным (комбинированным).

При подрядном способе в стоимость самостоятельно изготовленного ОС включается стоимость работ (услуг), выполненных (предоставленных) подрядчиками.

При хозяйственном способе стоимость сделанного предприятием самостоятельно объекта ОС включает:

— прямые материальные расходы;

— расходы на оплату труда;

— ЕСВ, начисленный на зарплату работников, занятых в изготовлении ОС;

— общепроизводственные расходы;

— стоимость услуг сторонних организаций;

— амортизацию необоротных активов, которые используются при изготовлении ОС;

— прочие расходы.

Все затраты на строительство объекта ОС признают капитальными инвестициями и собирают на субсчете 151 «Капитальное строительство», а расходы на изготовление объекта ОС — на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств». Так что даже при хозяйственном способе выполнения строительно-монтажных работ по возведению объекта ОС для собственных нужд застройщик собирает затраты на счете 15, а счет 23 «Производство» не применяет. Такой порядок учета операций по самостоятельному строительству (изготовлению) объектов ОС рекомендует и Минфин в письме от 15.02.2007 г. № 31-34000-10-16/2959.

После ввода объекта ОС в эксплуатацию расходы, которые собраны на субсчетах 151 и 152, списывают на соответствующие субсчета учета ОС

Аналитический учет самостоятельно создаваемых объектов ведут по видам ОС, а также по отдельным объектам капитальных вложений (инвентарным объектам).

Налоговый учет

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете все согласно бухгалтерскому учету (п.п. 134.1.1 НКУ). Поэтому никаких разниц даже у высокодоходников не будет.

НДС. При формировании налогового кредита по НДС в случае самостоятельного изготовления (строительства) ОС применяют те же правила, что и при их покупке. То есть при наличии налоговых накладных от поставщиков и подрядчиков предприятие отражает налоговый кредит. При этом не имеет значения, будет объект ОС использоваться в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности или нет (п. 198.3 НКУ).

Особые правила установлены при формировании налогового кредита по долгосрочным договорам (контрактам). Так, датой возникновения права заказчика на отнесение в состав налогового кредита сумм НДС в этом случае является дата фактического получения заказчиком результатов работ (оформленных актами выполненных работ) по таким договорам (контрактам). Об этом говорят пп. 187.9 и 198.2 НКУ.

Будете в дальнейшем использовать ОС в нехозяйственных или в необлагаемых операциях? Ранее отраженный налоговый кредит придется компенсировать налоговыми обязательствами (п. 198.5 НКУ).

Пример 2.4. Предприятие хозяйственным способом построило объект ОС (здание). В первоначальную стоимость вошли такие расходы: стоимость проектных работ — 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.); материалы — 700000 грн. (без НДС); зарплата работникам, строящим объект, — 750000 грн.; ЕСВ на зарплату этих работников — 165000 грн.; амортизация необоротных активов, участвующих в строительстве, — 80000 грн.

Кроме того, подрядным способом изготовлено оборудование. Стоимость изготовления оборудования и услуг по его монтажу — 9000 грн. (в том числе НДС — 1500 грн.), из них расходы на изготовление составили 7800 грн. (в том числе НДС — 1300 грн.).

Как операции по строительству (изготовлению) ОС отражать в бухгалтерском учете, вы узнаете из табл. 2.5.

Таблица 2.5. Изготовление ОС собственными силами

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Хозяйственный способ

Перечислена предварительная оплата стоимости проектных работ

12000,00

Отражен налоговый кредит по НДС

644/НДС

2000,00

641/НДС

2000,00

Отнесена в состав капитальных инвестиций стоимость проектных работ

10000,00

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС

644/НДС

2000,00

Произведен зачет задолженностей

12000,00

Переданы на строительство объекта строительные материалы и другие ТМЦ

20, 22

700000,00

Начислена заработная плата работникам, занятым на строительстве объекта ОС

750000,00

Отнесена в состав капитальных инвестиций сумма ЕСВ, начисленного на фонд оплаты труда работников, занятых на строительстве объекта ОС

165000,00

Начислена амортизация ОС и прочих необоротных материальных активов, используемых при строительстве (сооружении) объекта ОС

131, 132

80000,00

Увеличен остаток на забалансовом счете 09

80000,00

Введен в эксплуатацию объект ОС по первоначальной стоимости

1705000,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

1705000,00

Подрядный способ

Перечислена предоплата подрядной организации за изготовление и монтаж объекта ОС

9000,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/НДС

1500,00

641/НДС

1500,00

Отражены расходы по изготовлению объекта ОС (подписан акт)

6500,00

Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по НДС, приходящаяся на стоимость изготовления объекта ОС

644/НДС

1300,00

Выполнены работы по монтажу объекта ОС

1000,00

Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по НДС, приходящаяся на стоимость монтажных работ

644/НДС

200,00

Отражен зачет задолженностей

9000,00

Введен в эксплуатацию объект ОС по первоначальной стоимости (6500,00 грн. + 1000,00 грн.)

7500,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

7500,00

2.6. Приобретение ОС по бартеру

Бухгалтерский учет

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов ОС, полученных в рамках бартерных договоров, в первую очередь зависит от того, какие объекты обмениваются: подобные или неподобные.

Напомним: под подобными понимают объекты, имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость.

В свою очередь, определение справедливой стоимости находим в п. 4 П(С)БУ 19. Это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату. При этом справедливой стоимостью считается:

— для зданий и земли — рыночная стоимость;

— для машин и оборудования — рыночная стоимость, а в случае отсутствия данных о рыночной стоимости — восстановительная стоимость (современная себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки;

— для прочих ОС — восстановительная стоимость (современная себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки.

Рассмотрим особенности учета операций по обмену подобными и неподобными объектами ОС.

Обмен подобными активами. Первоначальная стоимость объекта, полученного в обмен на подобный объект, равна остаточной (балансовой) стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, первоначальной стоимостью полученного объекта ОС признают справедливую стоимость переданного объекта, а разницу включают в расходы отчетного периода (п. 12 П(С)БУ 7).

При обмене подобными активами доход не признают (п. 9 П(С)БУ 15)

Поскольку нет дохода и операция по своей сути не является продажей, то к ней не применяют положения П(С)БУ 27. Поэтому при обмене необоротных активов на подобные их предварительный перевод на субсчет 286 не осуществляется* (п. 2 разд. II П(С)БУ 27).

* Подробнее об учете ОС перед их продажей см. в подразделе 6.1 на с. 75.

Однако на практике бартер подобными активами встречается редко. Чаще всего при обмене ОС речь идет об обмене неподобными активами.

Обмен неподобными активами. В отличие от обмена подобными ОС, при обмене неподобными активами в бухгалтерском учете определяют финансовый результат от такой операции. Сумму дохода по бартерному договору рассчитывают по справедливой стоимости активов, работ, услуг, которые получены или подлежат получению предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов (п. 23 П(С)БУ 15).

Если такую справедливую стоимость достоверно определить невозможно, то доход определяют по справедливой стоимости активов, работ, услуг (кроме денежных средств и их эквивалентов), переданных по этому бартерному договору.

Первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен (частичный обмен) на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (получена) во время обмена.

Обмен неподобными ОС для целей бухгалтерского учета является продажей, а потому ОС, предназначенные для передачи по бартерному договору, должны признаваться необоротными активами, удерживаемыми для продажи, и учитываться на субсчете 286.

Все расходы предприятия, которые понесены в связи с получением объекта ОС в результате обмена, собирают на соответствующем субсчете счета 15. После ввода объекта ОС в эксплуатацию расходы, собранные на этих субсчетах и составляющие первоначальную стоимость такого объекта, списывают на соответствующие субсчета счета 10.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Благодаря сближению налоговоприбыльного учета с бухгалтерским нет больше необходимости определять отдельную «налоговую» стоимость ОС, полученных по бартеру. И первоначальная стоимость, и финансовый результат от операции по обмену ОС определяются в налоговоприбыльном учете по бухучетным правилам.

Однако следует помнить: при получении ОС по бартеру, с правовой точки зрения, речь идет о договоре мены (ст. 715 ГКУ). А передача товара по договору мены полностью подпадает под «налоговое» определение его продажи (п.п. 14.1.202 НКУ).

Это значит, что при обмене своего ОС на неподобный объект ОС предприятие-высокодоходник (а также малодоходник, который добровольно вызвался рассчитывать разницы) должен согласно пп. 138.1 и 138.2 НКУ:

— увеличить финрезультат на сумму «бухгалтерской» остаточной стоимости передаваемого объекта ОС;

— уменьшить финрезультат на сумму «налоговой» остаточной стоимости передаваемого объекта ОС.

Обратите внимание:

такие разницы определяются только в случае обмена ОС на неподобный объект ОС

Так как именно в этом случае остаточная стоимость передаваемого ОС попадает в «бухгалтерские» расходы. В случае обмена на подобный объект остаточная стоимость передаваемого актива в бухгалтерские расходы не попадает, и поэтому нет нужды с помощью «продажных» разниц заменять бухгалтерскую остаточную стоимость на налоговую.

Кроме того, при получении объектов ОС по бартеру от неприбыльщиков, не забудьте о корректировке финрезультата на основании п.п. 140.5.4 НКУ (см. подраздел 2.2 на с. 15).

НДС. Передачу объекта ОС по бартеру в НДС-учете отражают так же, как и обычную поставку. То есть предприятие — плательщик НДС должно начислить налоговые обязательства.

Для бартерных операций с участием ОС базу налогообложения определяют в соответствии с п. 188.1 НКУ, т. е. исходя из их договорной (контрактной) стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов. При этом база налогообложения не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета, которая сложилась по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в котором осуществляется обмен.

В отношении момента возникновения налоговых обязательств для бартерных операций действует общее правило, установленное п. 187.1 НКУ. С учетом неденежной формы оплаты датой возникновения налоговых обязательств является дата отгрузки объекта ОС.

В то же время, получая ОС по бартерному договору, предприятие выступает его покупателем, а значит, суммы «входного» НДС плательщик этого налога имеет право отнести в состав налогового кредита. Его величина определяется согласно п. 198.3 НКУ, т. е. исходя из договорной (контрактной) стоимости. Датой возникновения права налогоплательщика на налоговый кредит по товарообменным (бартерным) операциям является дата получения ОС, что подтверждает налоговая накладная (п. 198.2 НКУ).

Теперь проиллюстрируем особенности учета бартерных операций с ОС на примере.

Пример 2.5. Предприятие осуществило обмен подобными активами (мебелью). Договорная стоимость — 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.). Договорная стоимость соответствует справедливой. Первоначальная стоимость передаваемого объекта ОС составляет 7500 грн. Остаточная стоимость на начало месяца выбытия объекта — 6125 грн., а на конец — 6000 грн. Износ на конец месяца передачи объекта ОС составил 1500 грн.

Кроме того, предприятие осуществило обмен неподобными объектами ОС (станками). Договорная стоимость переданного станка А составила 54000 грн. (в том числе НДС — 9000 грн.), а полученного станка Б — 63000 грн. (в том числе НДС — 10500 грн.). Предприятие осуществляет доплату контрагенту в сумме 9000 грн. Договорные стоимости станков соответствуют их справедливым стоимостям. Первоначальная стоимость станка А, переданного по бартерному договору, составляет 50000 грн. Его остаточная стоимость на начало месяца выбытия — 45000 грн., а на конец — 44000 грн. Сумма начисленного износа на конец месяца выбытия — 6000 грн.

Как указанные операции отражают в бухгалтерском учете предприятия, см. в табл. 2.6 на с. 28.

Таблица 2.6. Приобретение ОС по бартеру

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Обмен подобными активами

Списана сумма износа передаваемого объекта ОС

1500,00

Передан объект ОС (списана остаточная стоимость ОС в пределах справедливой стоимости)

5000,00

Отражена сумма налоговых обязательств по НДС исходя из договорной стоимости

641/НДС

1000,00

Доначислены налоговые обязательства по НДС исходя из суммы превышения минбазы над договорной стоимостью (6125,00 грн. х 20 % : 100 % — 1000,00 грн.)

641/НДС

225,00*

225,00

* Поскольку договорная стоимость (5000,00 грн.) ниже остаточной стоимости объекта ОС на начало месяца, в котором он был передан (6125,00 грн.), необходимо доначислить налоговые обязательства на разницу.

Списана на расходы сумма превышения остаточной стоимости объекта ОС над его справедливой стоимостью (6000,00 грн. — 5000,00 грн.)

1000,00

1000,00

Отражено получение объекта ОС

5000,00*

* В рассматриваемой ситуации остаточная стоимость переданного объекта ОС (6000,00 грн.) превышает его справедливую стоимость (5000,00 грн.). Поэтому первоначальной стоимостью полученного объекта ОС будет справедливая стоимость переданного объекта.

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

1000,00

641/НДС

1000,00

Введен в эксплуатацию полученный объект ОС

5000,00

Произведен зачет задолженностей

6000,00

Обмен неподобными активами

Списана сумма износа объекта ОС (станка А) при принятии решения о его переквалификации в необоротный актив, удерживаемый для продажи

6000,00

Отражен перевод станка А из состава ОС в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи

44000,00

Отражена передача станка А по договору мены

54000,00

Начислены налоговые обязательства по НДС

641/НДС

9000,00*

* Поскольку договорная стоимость (45000,00 грн. без учета НДС) не ниже остаточной стоимости станка А на начало месяца его выбытия, налоговые обязательства начисляем исходя из договорной стоимости.

Списана остаточная стоимость передаваемого объекта ОС (станка А)

44000,00

Отражено получение объекта ОС (станка Б)

52500,00*

* В бухгалтерском учете первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на неподобный объект, равна справедливой стоимости переданного объекта, увеличенной на сумму переданных во время обмена денежных средств без НДС (п. 13 П(С)БУ 7), т. е. (54000,00 грн. + 9000,00 грн.) : 1,2 = 52500,00 грн.

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

10500,00

641/НДС

10500,00

Введен в эксплуатацию станок Б

52500,00

Произведен зачет задолженностей

54000,00

Перечислена с текущего счета доплата за полученный объект ОС

9000,00

Отражены финансовые результаты

44000,00

45000,00

2.7. Бесплатное получение ОС

Бухгалтерский учет

Для бесплатного случая первоначальная стоимость поступившего объекта ОС равна его справедливой стоимости, увеличенной на стоимость сопутствующих расходов (абзац первый п. 10 П(С)БУ 7). Что считать справедливой стоимостью, см. в подразделе 2.6 на с. 25.

Оценить подаренный объект и наделить его справедливой стоимостью должна комиссия, специально созданная на предприятии (по приказу руководителя)

Если это особый объект и с его оценкой «свои» специалисты (комиссия) не могут справиться, то можно позвать на помощь и независимого оценщика. Оплатив его услуги, вы получите отчет об оценке имущества, в котором и будет приведена справедливая стоимость объекта ОС. Пополнить первоначальную стоимость могут и сопутствующие расходы: ориентир для них — п. 8 П(С)БУ 7 (подробнее см. табл. 2.1 на с. 11).

По нашему мнению, «собирать» ее следует на соответствующем субсчете счета 15 «Капитальные инвестиции». И только после ввода бесплатно полученного объекта ОС в эксплуатацию — зачислять на счет 10 «Основные средства». Однако Минфин предлагает справедливую стоимость бесплатного объекта ОС сразу отражать на счете 10, минуя счет 15 (см. п. 19 приложения к Методрекомендациям № 561; письмо Минфина от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570).

При оприходовании подаренного объекта ОС на его справедливую стоимость (без учета сопутствующих расходов) предприятие должно увеличить дополнительный капитал — кредит субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы» (п. 13 Методрекомендаций № 561). То есть стоимость бесплатно полученного ОС сразу при оприходовании в доход не попадает. Это будет происходить по мере начисления амортизации (подробнее см. в подразделе 3.6 на с. 48).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Для малодоходных плательщиков, которые не корректируют финрезультат на «налоговые» разницы, учет по налогу на прибыль полностью совпадет с бухгалтерским учетом. Им вести отдельный налоговый учет ОС не надо. Следовательно, при поступлении подаренного ОС объект обложения налогом на прибыль не увеличивается. Однако это не значит, что полученный подарок не скажется на уплате налога. Конечно, скажется. Просто отражение дохода от такого бесплатного получения будет происходить постепенно, по мере начисления амортизации.

Для высокодоходных плательщиков (и малодоходников-добровольцев) учет поступления ОС идентичен, т. е. доходы отражаем постепенно, по мере начисления амортизации.

Если бесплатные ОС используются в хоздеятельности, то, несмотря на «подарочную» природу, их амортизация будет уменьшать объект начисления налога на прибыль

При этом таким предприятиям все же следует иметь в виду наличие в НКУ «амортизационных» разниц, на которые придется откорректировать бухучетный финансовый результат.

В частности, «амортизационные» разницы будут возникать по причине:

1) разных сроков полезного использования. Если в бухучете предприятию по таким срокам предоставлена полная свобода действий, то в налоговом учете сохраняются минимально допустимые сроки использования объектов (п.п. 138.3.3 НКУ);

2) несовпадения критериев отнесения к ОС. Напомним: согласно п.п. 14.1.138 НКУ в налоговом учете действует стоимостный критерий 6000 грн. Для бесплатно полученных ОС его следует применять к первоначальной стоимости, состоящей из справедливой стоимости объекта и сопутствующих расходов. Что же касается бухгалтерского учета, то здесь можно установить любой другой стоимостный критерий;

3) отличий в подходах к учету непроизводственных ОС. Дело в том, что НКУ не разрешает начислять амортизацию на непроизводственные ОС (п.п. 138.3.2 НКУ), в то время как в бухгалтерском учете никаких запретов по этому поводу нет.

НДС. Налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком в связи с приобретением или изготовлением товаров и услуг (п. 198.3 НКУ). Но при бесплатном получении объекта ОС начисления НДС (а тем более, его уплаты) не происходит. В дополнение к подарку получатель может получить от дарителя — плательщика НДС только «нулевую» налоговую накладную, хоть и зарегистрированную в ЕРНН. Поэтому учитывать в составе налогового кредита плательщику будет нечего.

Другое дело — суммы «входного» НДС по расходам, сопутствующим получению ОС (оплата транспортных, регистрационных услуг, а также услуг монтажа, наладки, дооборудования и т. п.). Получив по этим расходам налоговые накладные, зарегистрированные в ЕРНН, плательщик безоговорочно должен показать налоговый кредит (п. 198.6 НКУ). Но как только вы решите использовать подаренные ОС в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, вам придется начислить налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости объекта в части, по которой был отражен налоговый кредит (п. 198.5 НКУ).

А вот при получении ОС от нерезидента уплаченная на таможне сумма НДС, считаем, не должна пройти мимо налогового кредита. Похоже, налоговики с этим согласились (см. письмо ГФСУ от 19.05.2016 г. № 10964/6/99-95-42-01-15).

Пример 2.6. Предприятие бесплатно получило станок справедливой стоимостью 54000 грн., за транспортировку станка уплачено 1800 грн. (в том числе НДС — 300 грн.).

Как эти операции отразить в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.7.

Таблица 2.7. Бесплатное получение ОС

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Перечислена предоплата за транспортировку станка, бесплатно полученного предприятием

1800,00

Отражена сумма налогового кредита по НДС, уплаченная в составе предоплаты за транспортные услуги

644/НДС

300,00

641/НДС

300,00

Получен бесплатно станок

152*

54000,00

* Если предприятие руководствуется разъяснениями Минфина (п. 19 приложения к Методрекомендациям № 561, письмо от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570), оно делает проводку Дт 104 — Кт 424. В этом случае на субсчете 104 необходимо отдельно вести аналитический учет объектов ОС, не введенных в эксплуатацию.

Получены транспортные услуги

1500,00

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС по полученным транспортным услугам

644/НДС

300,00

Отражен зачет задолженностей

1800,00

Введен в эксплуатацию бесплатно полученный станок (54000,00 грн. + 1500,00 грн.)

55500,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

1500,00

2.8. Получение ОС в качестве взноса в уставный капитал

Бухгалтерский учет

Первоначальную стоимость ОС, полученных в качестве взноса в уставный капитал, формируют в порядке, установленном абзацем вторым п. 10 П(С)БУ 7 с учетом расходов из п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Обратите внимание: по мнению Минфина, стоимость необоротных активов, внесенных в уставный капитал, в состав капитальных инвестиций не включается и на счете 15 не отражается. Об этом говорится в п. 13 Методрекомендаций № 561 и в письме от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570. С точки зрения этого ведомства, на счет 15 попадают только расходы, которые связаны с доведением такого объекта до состояния, пригодного к использованию.

Однако, на наш взгляд, при формировании первоначальной стоимости ОС, полученных в качестве взноса в уставный капитал,

применять такой счет вполне можно, как и при традиционном приобретении ОС за денежные средства

После ввода в эксплуатацию эти ОС по первоначальной стоимости следует зачислять на соответствующие субсчета счета 10. Такой вариант не только не противоречит действующему законодательству, но и значительно облегчает ведение бухгалтерского учета.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Налоговоприбыльный учет взноса объектами ОС — полностью бухучетный. Никаких разниц даже высокодоходники по таким операциям определять не должны (см. письмо ГФСУ от 09.03.2017 г. № 5898/7/99-99-14-01-02-17). А вот в дальнейшем следует помнить об «амортизационных» разницах (о них см. в подразделе 3.4 на с. 41).

НДС. У предприятия-инвестора внесение ОС в уставный капитал сопровождается начислением НДС-обязательств (см. письмо ГФСУ от 16.02.2017 г. № 2380/А/99-99-15-03-02-15) и составлением налоговой накладной на имя эмитента. Поэтому при получении объектов ОС в качестве взноса в уставный капитал от плательщика НДС

предприятие-эмитент, которое успело зарегистрироваться плательщиком этого налога, имеет право на налоговый кредит на основании п.п. «б» п. 198.1 НКУ

Такое право возникает только при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН.

Но помните: если полученный объект ОС вы будете использовать в нехозяйственной или в необлагаемой (льготной, необъектной) деятельности, придется начислить «компенсирующие» налоговые обязательства согласно п. 198.5 НКУ.

Пример 2.7. Предприятие получило в качестве взноса в уставный капитал оборудование стоимостью 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Остаток неоплаченного капитала (76000 грн.) был погашен денежными средствами. Расходы на транспортировку и монтаж полученного оборудования оплачены предприятием в сумме 3000 грн. (в том числе НДС — 500 грн.).

Каким образом такие операции отразить в бухгалтерском учете, вы узнаете из табл. 2.8.

Таблица 2.8. Получение ОС в уставный капитал

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Отражено формирование уставного капитала

100000,00

Отражено внесение взносов денежными средствами

301, 311

76000,00

Получено оборудование в качестве взноса в уставный капитал

152*

20000,00

* Если предприятие руководствуется разъяснениями Минфина (см. п. 13 Методрекомендаций № 561 и письмо от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570), указанную операцию отражают проводкой Дт 104 — Кт 46. Тогда на субсчете 104 необходимо вести аналитический учет по ОС, не введенным в эксплуатацию.

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

4000,00

641/НДС

4000,00

Включена в первоначальную стоимость объекта ОС стоимость услуг по транспортировке и монтажу оборудования

2500,00

Отражен налоговый кредит по НДС от стоимости услуг по транспортировке и монтажу оборудования

500,00

641/НДС

500,00

Оплачена стоимость услуг по транспортировке и монтажу оборудования

3000,00

Введен в эксплуатацию объект ОС

22500,00

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

2500,00

2.9. Перевод оборотных активов в состав ОС

Бухгалтерский учет

Если принято решение о переводе материального актива из состава оборотных активов (готовая продукция, товары) в состав ОС, первоначальной стоимостью объекта ОС будет себестоимость такого материального актива.

Это прямо предусмотрено п. 11 П(С)БУ 7.

В свою очередь, себестоимость оборотного актива, который переводится в состав ОС, определяется в соответствии с П(С)БУ 9 для товаров и согласно П(С)БУ 16 — для готовой продукции*.

* Подробно об оценке запасов и себестоимости готовой продукции см. в спецвыпусках «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 103; 2016, № 32 соответственно.

Кроме того, при формировании первоначальной стоимости объекта ОС, поступившего в результате перевода из состава оборотных активов, учитывают и сопутствующие расходы, перечисленные в п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Никаких налоговоприбыльных разниц в связи с переводом оборотного актива в состав ОС определять не надо. Ничего такого НКУ не предусматривает. Поэтому здесь — все по бухучету. А в бухучете операция по переводу оборотного актива в состав ОС никак не влияет на финансовый результат. Ведь происходит исключительно изменение во внутренней структуре актива баланса — одна его статья (ОС) увеличивается, другая (оборотные активы) — уменьшается.

Налоговоприбыльные разницы по новоиспеченному ОС будут определяться только после того, как он начнет амортизироваться.

НДС. Поскольку речь идет исключительно об изменениях внутри состава активов, НДС-учет данная операция вообще не затрагивает, ведь нет ни поставки, ни приобретения ОС.

Если при приобретении актива, первично оприходованного как оборотный, был отражен налоговый кредит, то при переводе актива в разряд ОС с налоговым кредитом ничего не происходит. Исключение — случай, когда после перевода в состав ОС актив не будет использоваться в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности. В этой ситуации следует начислить «компенсирующие» налоговые обязательства согласно п. 198.5 НКУ.

Пример 2.8. Предприятие приобрело офисную мебель стоимостью 96000 грн. (в том числе НДС — 16000 грн.). Мебель была оприходована на баланс как товары, однако впоследствии комплект мебели стоимостью 11000 грн. (без НДС) был признан ОС.

Как эти операции отразить в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.9.

Таблица 2.9. Перевод оборотных активов в состав ОС

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Оприходована офисная мебель

80000,00

Отражен налоговый кредит по НДС

16000,00

641/НДС

16000,00

Перечислена оплата поставщику

96000,00

Переведен в состав ОС комплект мебели

11000,00

Введен в эксплуатацию комплект мебели

11000,00

выводы

  • Первоначальная стоимость ОС формируется на счете 15.
  • В большинстве случаев налоговоприбыльные разницы при поступлении ОС не определяются.
  • Расходы, необходимые для доведения ОС до состояния, пригодного к использованию, включаются в первоначальную стоимость ОС.
  • При передаче ОС в обмен на неподобный актив высокодоходники должны определить разницы по остаточной стоимости такого ОС согласно пп. 138.1 и 138.2 НКУ (как в случае продажи ОС).

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *