НК РФ 256

Комментарии к ст. 272 НК РФ

Текст комментария: «ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 25 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ «НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ» ()
Авторы: Ю.М. Лермонтов
Издание: 2012 год

Статьей 272 НК РФ определен порядок признания расходов при методе начисления. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Необходимо учитывать, что, если произведенные организацией расходы соответствуют положениям статьи 252 НК РФ, такие расходы учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном НК РФ, независимо от наличия или отсутствия доходов от реализации в соответствующем налоговом периоде.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/1/341.

Как разъяснено в письме Минфина России от 09.03.2011 N 03-03-06/1/128, расходы, которые возникают у организации между очередными производственными сезонами (заработная плата работников, амортизация оборудования, не переведенного на консервацию), если они соответствуют критериям статьи 252 НК РФ, признаются в порядке, предусмотренном статьей 272 НК РФ.

В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В письме Минфина России от 30.11.2010 N 03-03-06/1/745 отмечено, что распределение доходов с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов предусмотрено НК РФ в следующих случаях:

— по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам;

— если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;

— по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг).

Каждое из указанных обстоятельств является самостоятельным основанием для распределения налогоплательщиком в налоговом учете доходов с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Пример 1.

Как разъяснил Минфин России в письме от 01.02.2011 N 03-03-06/1/49, при применении метода начисления, учитывая положения пункта 1 статьи 272 НК РФ, в соответствии с применяемой налогоплательщиком учетной политикой расходы лизингополучателя по доставке и доведению предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации, могут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. В этом случае, если договор лизинга приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, данные расходы учитываются в целях налогообложения равными частями в течение срока действия договора лизинга.

Учитывая, что договор лизинга прекратил свое действие вследствие досрочного выкупа лизингополучателем предмета лизинга, Минфин России указал, что часть неучтенных лизингополучателем расходов по доставке и доведению предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации, может быть учтена единовременно.

Внимание!

Здесь следует учитывать, что уплата разового платежа относится к лицензионным требованиям и условиям и является обязательством лицензиата по уже имеющейся лицензии, а в целях исчисления налога на прибыль подлежит включению в состав расходов единовременно.

Аналогичная позиция содержится в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2010 N А27-17423/2009, ФАС Поволжского округа от 30.07.2009 N А55-20098/2008.

Пример 2.

В письме Минфина России от 11.01.2011 N 03-03-06/1/4 рассмотрена ситуация, в которой банковская гарантия приобретается на 2 года. Уплачивается за первый год единовременно, а за второй год поквартально.

Финансовое ведомство пришло к выводу, что расходы в виде платы за предоставление банковской гарантии, приобретаемой в целях обеспечения выполнения обязательств по договору, необходимо учитывать равномерно в течение срока, на который она приобретается.

Пример 3.

Минфин России в письме от 16.08.2007 N 03-03-06/1/569 пришел к выводу о том, что для целей налогообложения прибыли государственная пошлина за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии и государственная пошлина за предоставление лицензии на производство работ по монтажу, ремонту и обслуживанию средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, равномерно в течение срока действия лицензии.

Некоторые суды разделяют данную позицию.

Суть дела.

Как видно из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка организации по вопросам соблюдения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, результаты которой отражены в акте выездной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения акта налоговым органом было принято решение, в соответствии с которым организация привлечена к налоговой ответственности. Этим же решением организации доначислен налог, пени за его несвоевременную уплату.

Позиция суда.

Заявитель имеет лицензию, выданную Федеральным агентством по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству, на строительство зданий и сооружений I и II уровней ответственности в соответствии государственным стандартом. Срок действия лицензии 3 года.

Расходы на приобретение лицензий, на осуществление отдельных видов деятельности, в соответствии с требованиями Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности», относятся к другим прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, и учитываются для целей налогообложения прибыли согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ, если соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Кодекса и Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Организации для получения данной лицензии, лицензирующим органом были оказаны консультационные услуги по вопросам лицензирования и порядка подготовки и представления необходимых документов, а также проверка правильности оформления предоставленных документов, сторонней организацией оказаны инжиниринговые услуги, экспертиза при лицензировании, подготовка пакета документов.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на консультационные услуги и иные аналогичные услуги относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, принимаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, исходя из условий сделок, независимо от времени фактической выплаты денежных средств. Расходы должны распределяться налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Исходя из вышеизложенного, суды сделали правильный вывод, что заявитель в нарушение пункта 1 статьи 272 НК РФ расходы на приобретение лицензии неправомерно отразил в составе расходов на производство и реализацию. Вышеуказанные расходы организация должна была списывать на косвенные расходы на производство и реализацию пропорционально сроку действия лицензии.

(По материалам Постановления ФАС Поволжского округа от 14.02.2008 N А65-9200/2007.)

Внимание!

Здесь следует учитывать, что в то же время существует и противоположная позиция. Так, Минфин России в письме от 15.10.2008 N 03-03-05/132 отметил, что расходы по уплате госпошлины за выдачу лицензии не распределяются на несколько налоговых периодов, поскольку положения пункта 1 статьи 272 НК РФ применяются только в рамках гражданско-правовых договоров. В отношении расходов, понесенных по иным основаниям (государственная пошлина за выдачу лицензии и др.), положения пункта 1 статьи 272 НК РФ не применяются.

Данная позиция находит поддержку у судов.

Суть дела.

По результатам выездной проверки организации налоговым органом составлен акт и принято решение, в оспариваемой части которого организация привлечена к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде взыскания штрафа, налогоплательщику также предложено уплатить недоимку по налогу и начисленные пени.

В оспариваемом решении налоговый орган указал на неправомерное отнесение на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат на оплату государственной пошлины и консультационных услуг, связанных с получением лицензии на осуществление деятельности по строительству зданий и сооружений.

По мнению налогового органа, данные расходы в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 272 НК РФ подлежат списанию равными долями в течение срока действия лицензии — пяти лет.

Позиция суда.

Организация в соответствии с подпунктом 71 пункта 1 статьи 333.33 НК РФ уплатила государственную пошлину за предоставление лицензии и рассмотрение соответствующего заявления.

Также заявителю по заключенному с организацией договору оказаны консультационные услуги по вопросам, касающимся получения строительной лицензии, оформления необходимых к представлению документов, и другим.

В соответствии с подпунктами 1 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ указанные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, которые, в свою очередь, в силу пункта 1 статьи 318 НК РФ признаются косвенными.

Согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Пунктом 7 статьи 272 НК РФ определено, что датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) — для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей; дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового периода) — для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные) услуги.

Таким образом, заявителем правомерно отнесены суммы затрат на оплату государственной пошлины и консультационных услуг, связанных с получением лицензии на осуществление деятельности по строительству зданий и сооружений, на расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

При этом ссылка налогового органа на абзац 2 пункта 1 статьи 272 НК РФ несостоятельна, поскольку государственная пошлина признается обязательным взносом, взимаемым с организаций, уплата которого является одним из условий совершения государственными органами и иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензии).

Заключение организацией договора об оказании консультационных услуг связано с необходимостью получения лицензии на осуществление строительства зданий и сооружений, условия которого получение доходов в течение более чем одного отчетного периода не предусматривают.

Лицензия на осуществление строительства зданий и сооружений получена.

(По материалам Постановления ФАС Московского округа от 12.08.2009 N КА-А40/7313-09.)

Пример 4.

Минфин России в письме от 30.09.2010 N 03-03-06/1/622 пришел к выводу, что проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора займа, вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов, на конец каждого месяца пользования предоставленными денежными средствами.

Пример 5.

Как разъяснено в письме Минфина России от 08.07.2010 N 03-03-06/1/454, платежи (взносы) по бессрочным договорам негосударственного пенсионного обеспечения, предусматривающим выплату пенсий пожизненно, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций равномерно исходя из порядка и условий внесения пенсионных взносов (в частности, за какой период уплачиваются взносы), содержащихся в пенсионном договоре и пенсионных правилах фонда, но в течение не менее пяти лет.

Внимание!

У официальных и судебных органов отсутствует единая точка зрения по вопросу о том, распределяется ли плата за получение лицензий и патентов на срок их действия.

Так, в письме Минфина России от 16.08.2007 N 03-03-06/1/569 указано, что госпошлина за рассмотрение заявления о предоставлении лицензии и госпошлина за выдачу лицензии учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, равномерно в течение срока действия лицензии.

Как разъяснено в Постановлении ФАС Поволжского округа от 03.05.2007 N А49-7142/2006, как списывать расходы, решает налогоплательщик.

Исходя из позиции Минфина России, изложенной в письме от 24.12.2008 N 03-03-06/1/718, расходы по оплате услуг, связанных с получением лицензий, патентов, сертификатов и т.п., учитываются равными долями в течение установленного налогоплательщиком срока.

В то же время следует отметить, что некоторые суды приходят к мнению, согласно которому подобные расходы учитываются единовременно (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.01.2007 N А56-20957/2005).

Внимание!

Как следует из разъяснения Минфина России в письме от 17.08.2009 N 03-03-06/1/526, расходы на приобретение программы, если в договоре срок передачи неисключительных прав не установлен, необходимо учитывать равномерно в течение срока, установленного налогоплательщиком самостоятельно.

В то же время в письме Управления ФНС России по г. Москве от 28.06.2005 N 20-12/46408 содержится позиция, согласно которой подобные расходы можно учесть единовременно.

Внимание!

Как следует из разъяснений налоговых органов, изложенных в письме Управления МНС РФ по г. Москве от 30.06.2004 N 26-12/43524, расходы в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, за который представляется декларация (расчет).

Судебная практика тем не менее содержит подход, согласно которому датой начисления налогов является дата отражения платежей по налогам в учете (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2005 N А26-12323/04-211).

Внимание!

Минфин России (см., например, письмо Минфина РФ от 26.01.2007 N 03-03-06/2/10) и ФНС России (см., например, письмо ФНС России от 13.07.2005 N 02-3-08/530) по вопросу о том, какой момент следует считать датой предъявления документа, служащего основанием для проведения расчетов, единогласны — это дата составления указанных документов.

В связи с вступлением в силу Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК РФ, статью 15 Закона Российской Федерации «О статусе судей в Российской Федерации» и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» нормы статьи 272 НК РФ претерпели изменения.

Так, норма статьи 272 НК РФ дополнена пунктом 5.1.

Как устанавливают нормы пункта 5.1 статьи 272 НК РФ, в случае, когда налогоплательщик осуществляет расходы на стандартизацию за свой счет, то данные расходы учитываются для целей налогообложения прибыли в налоговом периоде, следующем за периодом, в котором были утверждены данные стандарты.

Внимание!

Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» с 1 января 2010 г. введены страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования Российской Федерации на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования на обязательное медицинское страхование (далее — страховые взносы).

Как разъяснил Минфин России в письме от 23.12.2010 N 03-03-06/1/804, данные страховые взносы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ согласно Федеральному закону от 27.07.2010 N 229-ФЗ.

При определении момента признания в налоговом учете страховых взносов, ввиду того что они являются обязательными платежами, следует применять подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Таким образом, датой осуществления расходов в виде страховых взносов признается дата их начисления.

Актуальная проблема.

Между налогоплательщиками и налоговыми органами возникают споры по вопросу о том, в каком периоде признаются расходы на уплату налога, ведь его уплата производится в налоговом периоде, следующем за тем, к которому относится налог.

Здесь следует учитывать, что каких-либо особенностей в отношении порядка учета расходов в виде сумм налогов для целей налогообложения прибыли организаций, помимо их начисления в установленном законодательством Российской Федерации порядке, положениями НК РФ не установлено.

Минфин России в письмах от 16.02.2009 N 03-03-06/2/22 и от 26.09.2007 N 03-03-06/2/185 указывает, что под датой начисления налогов следует понимать дату, на которую определенный вид налога, в соответствии с НК РФ, признается фактически начисленным.

Как разъяснило Управление МНС России по г. Москве в письме от 21.05.2004 N 26-12/35053, налоги, подлежащие учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли, учитываются в том периоде, за который представляется декларация. Дата начисления — это дата, на которую определенный вид налога, в соответствии с НК РФ, признается фактически начисленным, т.е. последний день отчетного периода, за который рассчитан налог.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 28.03.2008 N 03-03-06/1/212.

В судебной практике отсутствует единая позиция по данному вопросу. Часть судов поддерживает приведенную позицию официальных органов (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.05.2006 N Ф04-4554/2005(22397-А27-40)).

Другие суды указывают, что налог не может начисляться до окончания налогового (отчетного) периода, следовательно, признавать налог в расходах необходимо после налогового (отчетного) периода (см., например, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24.08.2009 N Ф04-3852/2009(9731-А81-41), Ф04-3852/2009(12616-А81-41), Ф04-3852/2009(12617-А81-41), ФАС Уральского округа от 27.07.2009 N Ф09-5313/09-С3)).

Внимание!

В силу статьи 272 НК РФ арендная плата признается в том отчетном (налоговом) периоде, к которому она относится, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Здесь следует учитывать, что ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 27.01.2010 N А21-2740/2009 пришел к выводу, что НК РФ не ставит право налогоплательщика на признание арендной платы в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в зависимость от ее фактического перечисления арендодателю.

При этом суд исходил из того, что из договора аренды и дополнительных соглашений к нему следует: сроки платежа могут переноситься на более поздний срок по устной договоренности сторон, при этом перенос даты платежа не влечет для арендатора штрафных санкций. В судебное заседание обществом были представлены документы, подтверждающие факт уплаты арендных платежей в полном объеме.

Суд указал, что сама по себе согласованность в действиях сторон (невнесение арендной платы, невыставление счетов на оплату) не противоречит требованиям законодательства, так как в силу пункта 1 статьи 420 и пункта 1 статьи 423 ГК РФ такая согласованность у сторон договора предполагается. Соответственно, закон не запрещает сторонам договориться об уплате арендной платы даже после прекращения договора аренды и передачи права собственности на арендованное имущество арендатору. Необращение в суд по взысканию арендных платежей в принудительном порядке не может свидетельствовать о притворности сделки.

Таким образом, организация может относить на расходы арендную плату в сроки, предусмотренные договором, при соблюдении требований статьи 252 НК РФ.

Внимание!

В письме от 25.08.2010 N 03-03-06/1/565 финансовое ведомство рассмотрело вопрос относительно порядка учета расходов на проведение аудиторской проверки за 2009 г., если акт выполненных работ предоставлен в 2010 г.

Учитывая, что акт выполненных работ выставлен организации в 2010 г., расходы на приобретение организацией услуг, по мнению Минфина России, следует учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли организаций на дату расчетов в соответствии с условиями заключенного договора или на дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Внимание!

Как отмечено в письме Минфина России от 10.12.2010 N 03-03-06/4/122, вознаграждения по итогам работы за год, начисленные в начале года, следующего за отчетным, учитываются в целях налогообложения прибыли в периоде начисления данных премий при условии их соответствия положениям статьи 252 НК РФ.

Аналогично учитываются вознаграждения по итогам работы за месяц. Если начисление произведено в месяце, следующем за отчетным, вознаграждения при условии их соответствия критериям статьи 252 НК РФ учитываются в месяце начисления, то есть в следующем за месяцем, по итогам которого начислено вознаграждение.

Внимание!

В письме от 03.12.2010 N 03-03-06/1/757 Минфин России указал, что затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором фактически была проведена ликвидация.

При этом стоимость ликвидируемых объектов незавершенного строительства не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Внимание!

Рассматривая порядок учета расходов, связанных с основными средствами, следует также принимать во внимание положения письма Минфина РФ от 16.08.2010 N 03-03-06/1/550.

Как разъяснено финансовым ведомством, положений, позволяющих начислять амортизацию, а также учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли организаций амортизационную премию только после полной оплаты расходов на строительство основного средства, глава 25 НК РФ не содержит.

Таким образом, в случае, если право на объект недвижимости подлежит государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, то такой объект недвижимости включается в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанного права.

Внимание!

Организации, применяющие метод начисления, учитывают расходы на приобретение программы для ЭВМ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке:

если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен срок использования программ для ЭВМ, то расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов;

если из условий договора на приобретение неисключительных прав или требований гражданского законодательства Российской Федерации (статья 1235 ГК РФ) нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, то, по нашему мнению, произведенные расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов; при этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли.

По мнению Минина России, изложенному в письме от 30.12.2010 N 03-03-06/2/225, учитывая положения статьи 252 НК РФ, расходы по приобретенным неисключительным лицензиям на программное обеспечение учитываются для целей налогообложения прибыли на дату начала использования налогоплательщиком программного обеспечения для осуществления своей деятельности, то есть с момента внедрения программного обеспечения в промышленную эксплуатацию.

Внимание!

Много вопросов на практике возникает относительно порядка учета расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 09.09.2008 N 4894/08 по делу N А40-6295/07-118-48 пришел к выводу, что во всех случаях затраты, относящиеся к прошлым налоговым периодам, необходимо учитывать с учетом требований статей 54 и 272 НК РФ.

К аналогичным выводам пришли и другие суды (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 17.03.2009 N КА-А40/1737-09, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.08.2009 N Ф04-3852/2009(9731-А81-41), Ф04-3852/2009(12616-А81-41), Ф04-3852/2009(12617-А81-41)).

В то же время другие суды придерживаются той точки зрения, что поступление документов с опозданием нельзя рассматривать как ошибку из-за отсутствия документов и такие расходы должны отражаться в периоде получения документов, а не в периоде оказания услуг (выполнения работ) (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09, ФАС Поволжского округа от 27.04.2009 N А12-15000/2008, ФАС Центрального округа от 16.02.2009 N А35-1590/08-С21.

1. Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемое имущество, полученное организацией-инвестором от собственника имущества в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

Имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, подлежит амортизации в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг или законодательством Российской Федерации о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

2. Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, производные финансовые инструменты (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1) имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3) имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5) утратил силу. — Федеральный закон от 22.07.2008 N 135-ФЗ;

6) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и стоимость культурных ценностей, приобретенных музеями, являющимися бюджетными учреждениями, в Музейный фонд Российской Федерации, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

7) исключен. — Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;

7) имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также имущество, указанное в подпункте 6 и 7 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

8) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора;

9) объекты основных средств, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета, с учетом особенностей, установленных пунктом 7 статьи 286.1 настоящего Кодекса;

10) имущество, созданное в результате работ, указанных в подпункте 11.2 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

11) медицинские изделия, расходы на приобретение которых учтены налогоплательщиком в соответствии с подпунктом 48.12 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса;

12) объекты основных средств, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение налогового вычета в соответствии со статьей 343.6 настоящего Кодекса;

13) нематериальные активы, созданные в результате произведенных расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета, с учетом особенностей, установленных пунктом 7 статьи 286.1 настоящего Кодекса.

3. Из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства:

абзац утратил силу с 1 января 2020 года. — Федеральный закон от 29.09.2019 N 325-ФЗ;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода;

абзац утратил силу. — Федеральный закон от 04.06.2018 N 137-ФЗ.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации.

4. Амортизация, начисленная по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации, учитывается при определении налоговой базы в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

  • Статья 255. Расходы на оплату труда

Комментарий к ст. 256 НК РФ

Амортизация начисляется по основным средствам и нематериальным активам. И те и другие для целей Налогового кодекса РФ называются амортизируемым имуществом.

В пункте 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ перечислены те виды основных средств и нематериальных активов, которые организация не может включать в состав амортизируемого имущества, и амортизация по которым соответственно для целей налогообложения не начисляется. В первую очередь речь идет о земле, объектах природопользования (воде, недрах и т.д.), материально-производственных запасах, товарах, ценных бумагах и финансовых инструментах срочных сделок.

Некоммерческие организации могут начислять амортизацию только по тому имуществу, которое куплено на средства, полученные от предпринимательской деятельности, и используется для ее осуществления.

Также не относятся к амортизируемому имуществу:

— имущество бюджетных организаций;

— имущество, купленное на бюджетные ассигнования (амортизация не начисляется на часть его стоимости, равную этим средствам);

— имущество, полученное в рамках целевого финансирования;

— объекты сельскохозяйственного назначения, построенные за счет бюджетных средств;

— объекты внешнего благоустройства (объекты лесного и дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и т.п.);

— продуктивный скот, буйволы, волы, яки (за исключением рабочего скота);

— приобретенные печатные издания, произведения искусства;

— основные средства и нематериальные активы, безвозмездно полученные атомными станциями в рамках международных договоров с Россией для повышения их безопасности.

И, наконец, самое главное. Не считается амортизируемым имущество, первоначальная стоимость которого составляет менее 10 000 руб. или равна этой сумме. Затраты на покупку или создание такого имущества полностью включают в материальные расходы по мере того, как объект вводят в эксплуатацию. В бухучете аналогичное правило применимо только по отношению к объектам основных средств, стоимость которых не превышает 2000 руб. Их стоимость списывают на затраты по мере отпуска в производство или в эксплуатацию.

Добавим, что из состава амортизируемого имущества надо исключать те основные средства, которые:

— переданы или получены в безвозмездное пользование;

— законсервированы на срок свыше трех месяцев.

После того, как объект будет снят с консервации, амортизация по нему должна начисляться в прежнем порядке;

— находятся на реконструкции и модернизации более 12 месяцев. Теперь подробно остановимся на изменениях.

Налогообложение неотделимых улучшений

С 2006 года арендатор имеет право включить стоимость некомпенсированных неотделимых улучшений в состав своего амортизируемого имущества (ст. 256 Налогового кодекса РФ). Правда, это касается только тех улучшений, которые произведены с согласия арендодателя. То есть арендатор может амортизировать неотделимые улучшения в течение всего договора аренды. А сумму амортизации надо рассчитать исходя из срока полезного использования арендованного объекта. Согласно пункту 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ определять этот срок нужно по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, которая утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1. Амортизацию следует начислять со следующего месяца после ввода улучшений в эксплуатацию.

Учет компьютерных программ

Если покупателю переданы исключительные права на программный продукт, он считается нематериальным активом (п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ). В этом случае в обязательном порядке заключается лицензионный договор, где перечисляются исключительные права. Скажем, перезапись программы или базы данных, дальнейшее распространение, модификация.

Судебная практика по статье 256 НК РФ

Определение Верховного Суда РФ от 09.12.2019 N 305-ЭС19-20786 по делу N А40-306871/2018

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствовались положениями подпункта 3 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Налоговый кодекс), Федерального закона от 27.07.2010 N 190-ФЗ «О теплоснабжении» (далее — Закон о теплоснабжении), Правилами регулирования цен (тарифов) N 1075, Методическими указаниями по расчету регулируемых цен (тарифов) в сфере теплоснабжения, утвержденными приказом ФСТ России от 13.06.2013 N 760-э, Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01″, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н.

Определение Верховного Суда РФ от 27.05.2019 N 305-ЭС19-7486 по делу N А40-6180/2018

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды, руководствуясь положениями статей 170 — 172, 256, 268, 277, 374, 376 Налогового кодекса, принимая во внимание правовую позицию, изложенную в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.03.2015 N 544-О, пришли к выводу о наличии у инспекции правовых оснований для принятия оспоренного решения.

Определение Верховного Суда РФ от 25.07.2019 N 301-ЭС19-10871 по делу N А28-3791/2017

Отказывая обществу в удовлетворении иска, суды руководствовались положениями статьи 247, 249 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 23, 256, 373, 388 Налогового кодекса Российской Федерации и исходили из того, что заявленные обществом ко взысканию в качестве компенсации расходы по уплате налога на имущество, платы за землю, амортизационные отчисления подлежали уплате истцом в любом случае как собственником объектов недвижимости в силу установленной законодательством обязанности и не зависят от действий другого сособственника, в связи с чем не подлежат возмещению в порядке, предусмотренном статьей 247 Гражданского кодекса Российской Федерации, равно как и в составе убытков (статья 15 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Определение Верховного Суда РФ от 23.01.2017 N 307-КГ16-18764 по делу N А21-3973/2015

Исследовав и оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 253, 256, 257, 258, 273, 375 Налогового кодекса Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», суды первой и кассационной инстанций пришли к выводу об отсутствии оснований для признания недействительными оспоренных ненормативных актов в указанной выше части.

Определение Верховного Суда РФ от 13.02.2017 N 304-КГ16-20206 по делу N А27-19970/2015

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 252, 253, 256, 258, 259 Налогового кодекса Российской Федерации, Правил государственной регистрации тракторов, самоходных дорожно-строительных и иных машин и прицепов к ним органами государственного надзора за техническим состоянием самоходных машин и других видов техники в Российской Федерации (гостехнадзора), утвержденных Минсельхозпродом России 16.01.1995 за N 785, Правил допуска к управлению самоходными машинами и выдачи удостоверений тракториста-машиниста, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 12.07.1999 N 796, постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с выводами налогового органа и признали оспоренный ненормативный акт в указанной выше части законным и обоснованным.

Определение Верховного Суда РФ от 27.02.2017 N 305-КГ16-21297 по делу N А40-222968/2015

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, руководствуясь положениями статей 252, 256, 257, 258, 265 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 1, 2, 6, 9, 14 Федерального закона от 26.02.1997 N 31-ФЗ «О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации», суды апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу о законности и обоснованности оспоренного в части ненормативного акта.

Определение Верховного Суда РФ от 13.04.2017 N 304-КГ17-3127 по делу N А27-7803/2016

Учитывая установленные обстоятельства, руководствуясь положениями статей 252, 253, 256, 258, 259 Налогового кодекса, постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359, Правилами допуска к управлению самоходными машинами и выдачи удостоверений тракториста-машиниста, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 12.07.1999 N 796, суд согласился с позицией налогового органа о том, что по своим техническим характеристикам рассматриваемые основные средства соответствуют четвертой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно (код ОКОФ 14 2924020, самоходные машины и оборудование прочие — экскаваторы, бульдозеры, скреперы и грейдеры, каналокопатели, каналоочистители и другие) и признал оспариваемое решение законным.

Определение Верховного Суда РФ от 10.05.2017 N 304-КГ17-4222 по делу N А27-4936/2016

Признавая решение в указанной части законным, суды, оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 252, 253, 256, 258 Налогового кодекса, статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации, принимая во внимание постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (в редакции, действующей в 2012 году), с учетом определения инвентарного объекта, изложенного в пункте 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации N 26н от 30.03.2001, пришли к выводу о том, что здание под вентилятор главного проветривания и здание котельной неразрывно связаны с землей и иными сооружениями (галерея топливоподачи, склад, вентиляционный ствол), в связи с чем правомерно отнесены инспекцией к 7 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно как здания каркасные, каркасно-обшивные и панельные.

Определение Верховного Суда РФ от 03.10.2017 N 306-КГ17-13488 по делу N А65-15047/2016

Признавая решение инспекции в части доначисления указанных сумм налогов, пеней и штрафов законным, суды первой и апелляционной инстанций, оценив в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства, в том числе акты о приемке выполненных работ, дефектные ведомости и локально сметные расчеты по капитальному ремонту фундаментов станков-качалок на скважинах, руководствуясь положениями статей 246, 252, 253, 256 (в редакции, действующей в спорный период), 258, 313 Налогового кодекса Российской Федерации, Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359, Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, принимая во внимание учетную политику общества, утвержденную на 2012 год приказом генерального директора от 30.12.2011 N 239, пришли к выводу о доказанности налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих о необходимости учета монтажа фундаментов под станки-качалки в качестве новых (созданных) основных средств и списания произведенных обществом в связи с этим затрат в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, путем начисления амортизации, согласно сроку полезного использования данных основных средств, с чем согласился суд округа.

Определение Верховного Суда РФ от 11.10.2017 N 305-КГ17-11405 по делу N А40-112444/2016

Учитывая установленные обстоятельства, руководствуясь положениями статей 24, 75, 156, 169, 171, 172, 223, 224, 226, 247, 252, 256, 260, 270, 310, 312, 357, 358, 359, 361, 362 Налогового кодекса, разъяснениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», суды пришли к выводу о законности решения налогового органа в обжалуемой части.

Определение Верховного Суда РФ от 13.10.2017 N 304-КГ17-14299 по делу N А27-26491/2015

При рассмотрении настоящего спора, суды, изучив представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», положениями статей 247, 252, 253, 256, 258, 259 Налогового кодекса Российской Федерации, а также Правилами допуска к управлению самоходными машинами и выдачи удостоверений тракториста-машиниста, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 12.07.1999 N 796, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу, что рассматриваемые основные средства по своим техническим характеристикам соответствуют 4 амортизационной группе.

1. Последующими расходами признаются затраты по эксплуатации, ремонту, реконструкции, модернизации, содержанию, ликвидации и другие затраты, понесенные в отношении следующих активов после признания их в бухгалтерском учете:
1) фиксированных активов, в том числе в период временного прекращения их использования;
2) не относимых к фиксированным активам основных средств, инвестиций в недвижимость, нематериальных и биологических активов, учитываемых в бухгалтерском учете налогоплательщика в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и (или) требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности и предназначенных для использования в деятельности, направленной на получение дохода, за исключением активов, указанных:
в подпункте 1) пункта 2 статьи 266 настоящего Кодекса, – в период до момента начала добычи после коммерческого обнаружения;
в подпунктах 7) и 15) пункта 2 статьи 266 настоящего Кодекса;
3) активов, указанных в статье 260 настоящего Кодекса.
К последующим расходам относятся, в том числе, расходы, производимые за счет резервных фондов налогоплательщика, за исключением расходов недропользователей, произведенных за счет средств ликвидационного фонда, отчисления в который относятся на вычеты согласно статье 252 настоящего Кодекса.
Последующими расходами также признаются затраты по эксплуатации, ремонту, реконструкции, модернизации, содержанию и другие затраты, понесенные в отношении имущества, полученного по договору имущественного найма (аренды).
2. Если иное не предусмотрено пунктами 3 и 4 настоящей статьи, сумма последующих расходов, подлежащая отнесению в бухгалтерском учете на увеличение балансовой стоимости активов, относимых к фиксированным активам, активам, указанным в подпункте 14) пункта 2 статьи 266 настоящего Кодекса, а также последующих расходов, указанных в пункте 5 статьи 276 настоящего Кодекса:
1) увеличивает соответствующий виду актива стоимостный баланс группы (подгруппы);
2) при отсутствии соответствующего виду актива стоимостного баланса группы (подгруппы) формирует соответствующий виду актива стоимостный баланс группы (подгруппы) на конец текущего налогового периода.
Последующие расходы, предусмотренные настоящим пунктом, признаются в целях налогообложения в том налоговом периоде, в котором они отнесены на увеличение балансовой стоимости активов в бухгалтерском учете, за исключением случая, предусмотренного пунктом 13 статьи 268 настоящего Кодекса.
Сумма последующих расходов, понесенных в отношении имущества, полученного по договору имущественного найма (аренды), кроме договора лизинга, и признанных в бухгалтерском учете в качестве долгосрочного актива, учитывается в соответствии с подпунктом 4) пункта 1 статьи 266 настоящего Кодекса в качестве фиксированного актива.
3. Налогоплательщик, имеющий право на применение инвестиционных налоговых преференций, вправе по выбору отнести на вычеты последующие расходы на реконструкцию, модернизацию зданий и сооружений производственного назначения, а также машин и оборудования в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи или статьями 274 – 276 настоящего Кодекса.
4. По активам, указанным в подпункте 1) пункта 2 статьи 266 настоящего Кодекса, сумма последующих расходов, понесенных с момента начала добычи после коммерческого обнаружения полезных ископаемых, подлежащая отнесению в бухгалтерском учете на увеличение балансовой стоимости таких активов, увеличивает сумму накопленных расходов по группе амортизируемых активов, предусмотренной пунктом 1 статьи 258 настоящего Кодекса, на конец налогового периода, в том числе в случае, когда такая сумма на конец налогового периода равна нулю.
Последующие расходы, предусмотренные настоящим пунктом, признаются в целях налогообложения в том налоговом периоде, в котором они в бухгалтерском учете отнесены на увеличение балансовой стоимости активов.
5. Последующие расходы, в том числе произведенные арендатором в отношении арендуемого имущества, за исключением указанных в пунктах 2 и 4 настоящей статьи, а также последующих расходов, увеличивающих в соответствии с пунктом 6 статьи 228 настоящего Кодекса первоначальную стоимость активов, не подлежащих амортизации, подлежат отнесению на вычеты в том налоговом периоде, в котором они произведены.
Сноска. Статья 272 с изменениями, внесенными законами РК от 02.04.2019 № 241-VI (вводится в действие с 01.01.2018); от 10.12.2020 № 382-VI (вводится в действие с 01.01.2018).

Новая редакция Ст. 256 НК РФ

1. Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемое имущество, полученное организацией-инвестором от собственника имущества в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

Имущество, относящееся к мобилизационным мощностям, подлежит амортизации в порядке, установленном настоящей главой.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством Российской Федерации об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг или законодательством Российской Федерации о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения в порядке, установленном настоящей главой.

2. Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, производные финансовые инструменты (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1) имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

3) имущество, приобретенное (созданное) за счет бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

5) утратил силу с 1 января 2008 г.;

6) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и стоимость культурных ценностей, приобретенных музеями, являющимися бюджетными учреждениями, в Музейный фонд Российской Федерации, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

7) имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 и 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также имущество, указанное в подпункте 6 и 7 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

8) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора;

9) объекты основных средств, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета, с учетом особенностей, установленных пунктом 7 статьи 286.1 настоящего Кодекса;

10) имущество, созданное в результате работ, указанных в подпункте 11.2 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса;

11) медицинские изделия, расходы на приобретение которых учтены налогоплательщиком в соответствии с подпунктом 48.12 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса.

3. Из состава амортизируемого имущества в целях настоящей главы исключаются основные средства:

абзац утратил силу с 1 января 2020 года. — Федеральный закон от 29.09.2019 N 325-ФЗ;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, за исключением случаев, если основные средства в процессе реконструкции или модернизации продолжают использоваться налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода;

абзац утратил силу с 1 января 2019 г. — Федеральный закон от 4 июня 2018 г. N 137-ФЗ

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

4. Амортизация, начисленная по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации, учитывается при определении налоговой базы в соответствии со статьей 274 настоящего Кодекса.

Другой комментарий к Ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК в целях налогообложения прибыли амортизируемым имуществом признаются отдельные виды имущества, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые одновременно отвечают следующим требованиям:

1) находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК);

2) используются налогоплательщиком для извлечения дохода;

3) погашение стоимости осуществляется путем начисления амортизации;

4) срок полезного использования составляет более 12 месяцев;

5) первоначальная стоимость составляет более 20000 рублей.

Несоблюдение какого-либо из данных требований означает, что налогоплательщик не может относить имущество к амортизируемому.

С 01.01.2009 объект концессионного соглашения подлежит амортизации у концессионера в течение срока действия указанного соглашения в порядке, установленном главой 25 НК. Его первоначальная стоимость определяется как рыночная стоимость такого имущества, определенная на момент его получения и увеличенная на сумму расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение такого имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК (абзац 10 пункта 1 статьи 257 НК).

Определение понятия «благоустройство территории» отсутствует в действующем законодательстве. Поэтому, по мнению Минфина России, необходимо руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства.

Под расходами на объекты внешнего благоустройства следует понимать расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точек зрения пространства на территории организации (письмо Минфина России от 04.12.2008 N 03-03-06/4/94).

Минфин России не разрешает учитывать в составе расходов или в виде амортизационных отчислений суммы, затраченные на внешнее благоустройство, ссылаясь на подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НК (см., например, письмо от 07.11.2007 N 03-03-06/1/777).

Минфин России в письме от 02.04.2007 N 03-03-06/1/203 указывает на то, что в случае если обустройство территории необходимо в соответствии с актами законодательства, то такие расходы учитываются при налогообложении прибыли в соответствии с положениями ст. 260 НК.

В письме от 30.10.2007 N 03-03-06/1/745 Минфин России отмечает, что в законодательстве отсутствует понятие «благоустройство территории». В связи с этим под расходами в объекты внешнего благоустройства следует понимать расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Минфин России приходит к выводу о том, что расходы на благоустройство территории текущего характера, не связанные с коммерческой деятельностью организации, также не учитываются в целях налогообложения прибыли, поскольку не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, и, следовательно, не удовлетворяют критериям признания расходов, предусмотренным ст. 252 НК.

В то же время по смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Налоговым законодательством дается точное определение, что такое амортизируемое имущество компании. Какие активы относятся к этой категории, и как они отражаются в налоговом учете, узнаем из настоящей публикации.

Понятие амортизируемого имущества

К подобным объектам относят малоценные предметы (производственный инвентарь), ОС и НМА, служащие достаточно долгое время и ежемесячно передающие часть своей стоимости в цену производимого продукта. Таким образом имущество изнашивается, т. е. амортизируется. Отсюда и появился термин «амортизируемое имущество».

В связи с принятыми законодательными изменениями в части налогового учета ОС и НМА с 2016 года объектами амортизируемого имущества на предприятии являются активы, участвующие в производстве, реализации производимой продукции, общем управлении компанией и отвечающие таким критериям (п. 1 ст. 256 НК РФ):

  • стоимость единицы без НДС более 100 тыс. руб.;
  • срок продуктивного эксплуатирования свыше 1 года.

Группы амортизируемого имущества

Каждый объект ОС и НМА эффективно служит какое-то определенное время, называемое сроком полезного использования. Срок полезного использования амортизируемого имущества (СПИ) для того или иного актива организации различен. Например, станок, работающий в цехе, изнашивается на протяжении 3-5 лет, а здание цеха может эксплуатироваться до 100 лет. Т.е. зависит СПИ от характеристик объекта и именно они лежат в основе классификации ОС, а амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам.

Действующий с 1.01.2017 Классификатор ОФ разделяет их на 10 групп (п. 3 ст. 258 НК). Он представляет собой таблицу, в каждой группе которой перечислены названия объектов ОС, их главные характеристики, соответствующие им коды ОКОФ и размер ежемесячного износа. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, наступающего за месяцем ввода его в работу.

Изменение лимита цены объектов амортизируемого имущества

В 2017 году в налоговом учете актив считается амортизируемым, если его стоимость превышает 100 тыс. руб. Это условие действует с начала 2016 года, но исключительно по объектам, введенным в эксплуатацию с этого же времени. Более наглядно начисление амортизации представлено в таблице:

Стоимость объекта

Приобретение актива

До 2016 года

С 2016 года

До 40 тыс. руб.

Относится на МПЗ (инвентарь) и списывается полностью, сразу после оприходования

Списывается сразу после оприходования полностью

От 40 до 100 тыс. руб.

Начисляется амортизация

Списывается сразу после оприходования полностью

Свыше 100 тыс. руб.

Начисляется амортизация

Начисляется амортизация

В бухгалтерском учете подобных изменений не произошло, и к амортизируемому относится имущество стоимостью свыше 40 тыс. руб. Как следствие, возникают различия между показателями начисленной амортизации в налоговом и бухгалтерском учете.

Амортизационная премия

Кроме суммы ежемесячного износа компания вправе единовременно начислить амортизационную премию (АП) в размере до 30% от стоимости объекта и отнести на расходы, уменьшающие налог на прибыль. Величина этого единовременного начисления ограничена, ее максимальный размер зависит амортизационной группы (АГ), к которой объект относится (п.9 ст. 258 НК РФ).

Максимальный размер АП

АГ

База для начисления АП

10%

I, II, VII-X

Первоначальная ст-ть ОС (кроме безвозмездно полученных), затраты, понесенные при реконструкции, модернизации, дооборудовании, техперевооружении

30%

III — VII

Амортизационная премия применяется исключительно к ОС, невозможно использовать ее по отношению к НМА. Амортизационная премия уменьшает стоимость ОС, используемого для начисления износа (п. 9 ст. 258 НК РФ). Т. е. 30-типроцентрая амортизационная премия, примененная к объекту ОС, приведет к тому, что начисление амортизации впоследствии будет производиться из стоимости ОС, равной 70% от ее первоначальной величины.

Амортизационная премия включается в затраты того периода, когда ОС начинает амортизироваться.

Продажа амортизируемого имущества

Итогом реализации активов может быть, как прибыль, так и убыток. И, если операция оказалась прибыльной, то дальнейший алгоритм ясен – увеличение дохода соответственно увеличивает налог на прибыль. Зафиксированные убытки от реализации амортизируемого имущества следует учитывать в расходах равными долями в течение периода, рассчитываемого так:

  • из СПИ реализованного объекта вычитают срок его фактической эксплуатации до продажи (п. 3 ст. 268 НК).

Затем исчисляют сумму убытка от продажи и включают его в расходы по бухгалтерскому учету в отчетном периоде. Одновременно с этим создают отложенное налоговое обязательство.

Сведения о списании реализованных ОС фиксируют в 3-х налоговых регистрах:

  • журнале учета операций по выбытию имущества/ работ/ услуг/ прав;
  • форме «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества»;
  • информационной справке об объекте ОС.

При допущенном убытке от продажи заполняют еще один учетный регистр по расходам будущих периодов.

Анализ амортизируемого имущества

Эффективность работы амортизируемого имущества в производственном процессе компании определяется проведением анализа. Источниками информации для него являются баланс и приложение к нему (ф-ма № 5, раздел 3). Методика анализа амортизируемого имущества разнится в зависимости от категории имущества. К примеру, нематериальные активы, отличительным признаком которых является перспектива на получение прибыли в будущем, анализируют на предмет эффективности использования и динамики изменений в объеме НМА в целом и по видам за отчетный период по сравнению с данными прошлого периода. Кроме того, экономический анализ НМА включает оценку объема, структуры видов и правовой защищенности этих активов.

Оценивая состояние ОС компании, экономист анализирует:

  • структурного движения;
  • оборачиваемости и воспроизводства;
  • эффективности использования ОС, а также затрат на содержание и эксплуатацию активов.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *