НДС в балансе

Привет, на связи Василий Жданов в статье рассмотрим налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям. Страшный сон многих бухгалтеров – НДС. С ним приходится сталкиваться не только в текущей деятельности и в момент формирования декларации, но и при составлении годовой отчетности. Величина НДС обязательно отображается в балансе предприятия. Ниже рассмотрим, как показать сумму НДС в строке 1220.

Счета бухгалтерского учета для отображения НДС с покупок

НДС – сложный налог и при работе с ним бухгалтеру нужно быть очень внимательным. Если компания работает на общей системе, то и покупает в основном у контрагентов, работающих с НДС. Поэтому налог со всех покупок компании в общем объеме составляет величину «входного» налога, который обычно уменьшает сумму НДС к перечислению в бюджет.

Пройдите наш авторский курс по выбору акций на фондовом рынке → обучающий курс

Совершенно не важно, что покупается для деятельности организации – канцтовары или дорогостоящее оборудование, а может быть и услуга. Если сделка купли – продажи оформлена по всем правилам и на руках есть полный комплект оригинальных документов, в том числе и бухгалтерских, то НДС можно смело принимать к учету. Аккумуляция сумм налога с покупок отображается по счету 19.

Вся сумма налога на добавленную стоимость, которая приходит в организацию вместе с покупкой товаров, услуг или других ценностей, должна быть очень четко отражена на счетах учета. Существует три основные проводки, которые касаются «входного» налога.

Проводка Пояснение
Сумма налога, которая выставлена продавцом Д19 К60 При покупке товара, услуги, ценности, вместе со стоимостью покупатель оплачивает и НДС. Его сумма учитывается на счете 19
Налог, принятый к вычету Д68 К19 Налог, который подлежит вычету из бюджета, отражается по кредиту 19 счета
Списание суммы НДС Д91 К19 В том случае, если приходится списывать величину налога, сумма падает на 91 счет

Такие проводки составляет каждый бухгалтер при учете НДС с покупок.

Нужно помнить, что приобретаться могут товары для дальнейшей их реализации, имущество, относящееся к основным средствам, материалы, нематериальные ценности, а также услуги. При наличии счета – фактуры НДС с таких операций будет «входным» и снизит в итоге начисленный налог по итогу квартала.

Немного о бухгалтерском счете 19 для учета НДС

Для того чтобы собрать НДС по покупным ценностям, используется счет 19. К нему открывается несколько субсчетов, которые позволяют вести учет аналитики по НДС с товаров, услуг, нематериальных активов и прочих видов покупок.

Такой НДС подлежит отражению на счете 19 и принимается к вычету при расчете налога за квартал.

Для того чтобы суммы НДС принять к вычету, необходимо соблюсти следующие условия:

  • Приобретаемое имущество должно использоваться в деятельности с НДС
  • На руках у бухгалтера компании есть правильно оформленный оригинал счета – фактуры
  • Купленное имущество поставлено на учет в организации

В большинстве случаев сальдо по счету 19 не бывает. Если по итогам периода сформировано кредитовый остаток по счету, то это означает использование возможности принять НДС к возмещению.

В том случае, если организация не получила счет – фактуру на покупку, то по истечении трех лет сумма налога списывается на счет 91.

Как отобразить величину НДС в балансе компании

При формировании годовой отчетности сумма налога может отражаться в балансе по трем разным строкам, причем как в активе, так и в пассиве.

Для заполнения используются строки 1220, 1230 и 1520.

В случае, когда по каким – либо причинам сумма налога не может быть принята к вычету, используется строка 1220. Это актив баланса. Есть вероятность, что величина налога отраженная здесь, в следующих периодах уменьшит начисления по НДС.

В строке 1230 отражается обычная дебиторская задолженность, которая содержит, в том числе, и сумму налога. Такая задолженность может появиться, если, например, компания перечисляет аванс поставщику. Строка также находится в активе.

Единственный случай, когда величина НДС отражается в пассиве – строка 1520. В нее вносится информация о суммах налога, которые компания задолжала бюджету.

Таким образом, сумма НДС может выступать как ресурс, а может быть источником средств.

Более подробно заполнение строк рассмотрим ниже.

Формирование строки 1220 в балансе организации

Налог по купленным ценностям отражается в балансе организации. Это происходит в том случае, если налог к нам «пришел», но к зачету его в бюджет не заявляли.

Таким образом, формула для расчета НДС по приобретенным ценностям очень проста: в строку 1220 актива баланса нужно проставить дебетовый остаток по 19 счету.

Нужно иметь в виду, что не принимаются к вычету суммы налога, если:

  1. Покупаются ценности, которые используются при производстве или сбыте товаров (услуг), которые не подлежат обложению НДС
  2. Приобретаются ценности, которые планируется перепродать на территории другого государства
  3. Ценности приобретены теми лицами, которые либо совсем его не платят, либо освобождены от такой обязанности
  4. Куплены ценности, продажа которых не является реализацией по закону
  5. Отсутствует правильно составленный счет – фактура
  6. Было принято решение применить вычет в последующих периодах
  7. Компания производственная и на выпуск продукции уходит длительное время, превышающее рамки одного периода

Остаток по дебету 19 счета появляется и в случае наличия расходов, которые подлежат нормированию. По таким расходам НДС принимается к вычету только в рамках норматива. Нужно помнить, что узнать точную величину расходов, подлежащих нормированию, представляется возможным только по итогам работы за год. В течение года необходимо постоянно корректировать сумму НДС к вычету с учетом применяемых нормативов. Зачастую на конец года формируется сумма налога, которую нельзя принять к вычету в соответствии с законодательством. Такие суммы находят свое отражение в строке 1220 баланса. Они должны быть списаны с 19 счета на 91.

Если весь НДС по итогу года принят к учету и дебетового сальдо по счету 19 нет, то строка 1220 не подлежит заполнению, в ней необходимо проставить прочерк.

ВАЖНО! Остаток на счете 19 будет, если компания проводит операции по экспорту, производство товара очень длительное по времени или не получена счет – фактура от продавца. Это самые распространенные причины наличия остатка по 19 счету. Есть еще некоторые моменты, когда сальдо будет присутствовать

Нужно иметь в виду, что если сальдо на конец месяца по счету очень большое и это является существенным фактором для организации, то компания имеет право детализировать информацию в строке 1220 в случае, если посчитает это необходимым.

Пример расчета и отражения суммы налога по строке 1220 баланса

Представим себе ситуацию, когда ООО «Василек» приобретает материалы на общую сумму 120000 рублей. Рассмотрим стоимость покупки подробнее.

Как известно, стоимость купленных ценностей включает в себя непосредственно сумму за материалы и величину НДС.

Проводка в учете Сумма
Стоимость купленных материалов Д10 К60 100000
Величина налога в сумме покупки Д19 К60 20000
НДС, предъявляемый в бюджет Д68 К19 20000

В том случае, если компания решит уменьшить начисленный налог на сумму «входного» НДС, то строка 1220 в балансе не будет заполнена.

В ситуации, когда, например, поставщик не предоставит вовремя счет – фактуру на купленные материалы и сумму налога к вычету в текущем периоде принять не удастся, то по строке 1220 нужно будет указать величину НДС, равную 20000 рублям.

Еще один нюанс – сумму налога по счету 19 можно взять к вычету в течение трех лет с момента проведения операции.

А может быть и такая история. ООО «Ромашка» совершила экспортную сделку по продаже сырья в конце декабря. Сумма НДС в этом случае составила 50000 рублей. Такой НДС можно принять к вычету, но только после того, как будет получено подтверждение ставки налога. До этого момента НДС с такой операции должен учитываться в дебете 19 счета, а поскольку по итогам года подтверждения не было, то сумма налога отразится по строке 1220 актива баланса.

Сумма НДС, отраженная в строках 1230 и 1520 баланса

Кроме строки 1220 актива баланса, НДС может отражаться еще в двух строках отчета.

  • Начнем с актива. Ситуация, когда налог может быть отражен в балансе, касается как НДС в составе сумм дебиторки, так и величины налога в составе перечисленных авансов. Авансовые платежи являются дебиторской задолженностью организации. Они подлежат отражению в форме №1 без учета налога, который в свою очередь принимается к уменьшению. Другие виды дебиторской задолженности отражаются по строке 1230 с учетом НДС
  • Еще одной строкой, где может быть отражена сумма налога, является строка 1520. Она отражает величину кредиторской задолженности и является частью пассива баланса. Здесь также существует особенность. Она касается получения авансов и предполагает, что величина полученных предоплат отражается без НДС. Остальная «кредиторка» учитывается по строке с учетом налога.

Вопросы по рассматриваемой теме

Вопрос 1

Организация находится на упрощенной системе. Есть ли необходимость заполнять строку 1220 при составлении годовой отчетности?

Упрощенцы – особый вид налогоплательщиков. С НДС они, как правило, не работают, тем не менее «входной» НДС у них может быть. В связи с этим, компания может закрепить в учетной политике положение о том, что весь приходящий с покупками НДС учитывается на счете 19. В этой ситуации, на конец периода будет формироваться сальдо по счету, а при составлении годового отчета, этот остаток будет переноситься в строку 1220.

Вопрос 2

Могут ли быть одинаковые суммы НДС по строкам 1220 и 1520 баланса?

Нет, не могут. Совпадение значения этих строк – чистая случайность, это ошибка. Строка 1220 находится в активе баланса и показывает налог по купленным ценностям, не принятый к вычету. Строка 1520 – в пассиве, отражает задолженность компании перед бюджетом. Вероятно, отсутствует первичный документ на покупку товаров. Необходимо провести анализ и выявить ошибку.

Отражение НДС в балансе дело не такое простое, как кажется на первый взгляд. Перед составлением годового отчета необходимо провести тщательную проверку всех показателей, провести сверки с контрагентами, учесть расходы, которые принимаются по нормативам и только после этого сводить информацию в баланс. Поскольку суммы налога могут отражаться как в активе, так и в пассиве, очень важно понимать какую величину в какой строке отражать. Строка 1220 заполняется не всегда.

Учет НДС на счетах 641, 643, 644

Римма ГРАЧЕВА

  • Бухгалтерская практика отражения налоговых обязательств и налогового кредита
  • Два вида налогового кредита
  • Два вида налоговых обязательств
  • Налоговый кредит
  • Налоговые обязательства
  • Бартерные операции

Бухгалтерская практика отражения налоговых обязательств и налогового кредита

Точно так же, как мы отделяем реальные доходы и расходы от денежных потоков, следует отделять налоговые обязательства и налоговый кредит, начисленные в связи с получением доходов и осуществлением закупок, от налоговых обязательств и налогового кредита, отраженных в связи с получением и выдачей авансов

Учет налога на добавленную стоимость согласно новому Плану счетов и Инструкции №291 ведется на следующих субсчетах счета 64.

641 — «Расчеты по налогам», субсчет «Расчеты по НДС».

«На субсчете 641 «Расчеты по налогам» ведется учет налогов, которые начисляются и уплачиваются в соответствии с действующим законодательством (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, другие налоги)ѕ

…Аналитический учет расчетов по налогам и платежам ведется по их видам» (цитата из Инструкции №291).

643 — «Налоговые обязательства».

«На субсчете 643 «Налоговые обязательства» ведется учет суммы налога на добавленную стоимость, определенной исходя из суммы полученных авансов (предварительной оплаты) за готовую продукцию, товары, другие материальные ценности и нематериальные активы, работы, услуги, подлежащие отгрузке (выполнению)» (цитата из Инструкции №291).

644 — «Налоговый кредит».

«На субсчете 644 «Налоговый кредит» ведется учет суммы налога на добавленную стоимость, на которую предприятие приобрело право уменьшить налоговое обязательство» (цитата из Инструкции №291).

Следовательно:

— субсчет 641 (НДС) предназначен для учета расчетов по налогу на добавленную стоимость;

— субсчет 643 — для учета налоговых обязательств по НДС, возникающих по правилам налогового законодательства в случае, если в качестве первого события в сделке, предполагающей реализацию, зафиксировано получение аванса (предоплаты) от покупателя или заказчика;

— субсчет 644 — для учета налогового кредита по НДС, возникающего по правилам налогового законодательства в случае, если в качестве первого события в сделке, предполагающей приобретение, зафиксирована выдача аванса (предоплаты) продавцу.

Вроде бы никто с этим не спорит. Однако наблюдения показывают, что НДС, начисляемый в бухгалтерском учете в связи с получением или выдачей авансов и, соответственно, отражаемый на субсчетах 643 и 644, регистрируется без соблюдения требований еще одного пункта Инструкции №291 — а значит, неверно.

В целом о счете 64 (а значит, обо всех субсчетах этого счета) в Инструкции сказано: «По кредиту счета 64 «Расчеты по налогам и платежам» отражаются начисленные платежи в бюджет, по дебету — подлежащие возмещению из бюджета налоги, их уплата, списание и т. п.».

Из этого следует, что счет 64 — как, впрочем, и всякий другой счет класса 6 «Обязательства» — увеличивает свое сальдо кредитовыми оборотами, а уменьшает — дебетовыми. Иными словами: по кредиту счета 64 обязательства перед бюджетом начисляются, по дебету — погашаются одним из известных способов: уплатой, списанием, зачетом и проч.

Единственный субсчет, по которому такие обязательства не начисляются, а только уменьшаются, — это контрпассивный по своей природе субсчет 644 «Налоговый кредит» (см. цитату: «На субсчете 644…»).

А это значит, что на субсчете 644 сальдо может быть только дебетовым или (если авансов выданных на балансе не числится) нулевым, — что, в свою очередь, означает, что кредитовые обороты по субсчету 644 не должны предшествовать дебетовым. Иными словами: сначала должно происходить уменьшение налоговых обязательств (оборотами по дебету), и лишь потом, по мере отмены этого уменьшения в связи с зачетом выданных авансов в оплату поставок, этот субсчет кредитуется.

Следует обратить внимание еще раз: по кредиту субсчета 644 не должно возникать никаких обязательств, ибо этот субсчет по Инструкции №291 предназначен только для учета «ѕсуммы налога на добавленную стоимость, на которую предприятие приобрело право уменьшить налоговое обязательство». Никаких других указаний относительно субсчета 644 в Инструкции нет!

Совершенно понятно, что если субсчет «Налоговый кредит» является субсчетом (читай: «подсчетом») счета 64, то требования Инструкции №291 в части ведения учета расчетов по налогам как в общем по счету 64, так и в частности по субсчету 644 следует воспринимать неотделимо один от другого.

Так, если в абзаце, содержание которого касается ведения учета на всех без исключения субсчетах счета 64, говорится о начислении обязательств по кредиту и уменьшении их по дебету, а, в свою очередь, в абзаце, содержание которого касается ведения учета на субсчете 644, говорится о том, что этот субсчет отражает уменьшение обязательств по НДС, и вместе с тем ничего не говорится об их увеличении (начислении) — то никаких кредитовых оборотов, кроме тех, которыми по факту второго события (получения ТМЦ от поставщика) отменяется ранее начисленный по дебету налоговый кредит, на субсчете 644 отражаться не должно.

Однако в сложившейся на сегодняшний день учетной практике начисление налогового кредита в связи с выдачей поставщику аванса почему-то принято отражать проводкой по дебету субсчета 641 и кредиту субсчета 644, что никак не согласуется с вышеупомянутыми требованиями Инструкции относительно учета налогового кредита по субсчету 644, т. к. сальдо этого субсчета в таком случае становится не дебетовым, а кредитовым, и тем самым как бы еще раз начисляется НДС, ранее уплаченный государству через поставщика в составе выданного ему аванса за будущие поставки.

И хотя на это замечание можно услышать возражение, мол, на самом деле никакого увеличения обязательств перед бюджетом в таком случае не наблюдается, ибо, кредитуя таким способом субсчет 644, бухгалтер одновременно дебетует субсчет 641, что в результате приводит к нулевому сальдо в расчетах с бюджетом по этому налогу, — все же ответ на это возражение есть: сальдо расчетов с бюджетом по налоговому кредиту в случае перечисления аванса поставщику должно быть только дебетовым, т. е. уменьшающим обязательства по НДС, но никак не нулевым!

Некоторые из ошибочных (см. ниже) схем проводок, используемых в практике, стоит проанализировать, чтобы доказать несостоятельность такого решения.


п/п
Дебет Кредит Сумма
Первое событие:
перечисление предоплаты и отражение НДС согласно требованиям законодательства:
а) предоплата поставщику
б) налоговый кредит
371
641
311
644
1200
200
Второе событие:
поступление товара
а) оприходование на склад
б) налоговый кредит
281
644
371
371
1000
200

Здесь мы не будем останавливаться, чтобы доказать некорректность проводки Д­т 281 К­т 371, хотя и она заслуживает критики, а продолжим рассматривать только то, что касается записей на субсчетах счета 64.

Итак, попробуем представить, что дата составления отчетного баланса пришлась на тот период, когда второе событие этой сделки еще не наступило, т. е. баланс составлен на момент, когда в учете зафиксированы только первые две записи (1а и 1б).

Совершенно очевидно, что никакой налоговый кредит в таком случае в отчетном балансе не отразится, т. к. дебетовые обороты по субсчету 641, отражающие не что иное, как налоговый кредит (уменьшение обязательств перед бюджетом по НДС), окажутся нейтрализованными кредитовыми оборотами по субсчету 644, которые на самом деле не несут в данном случае никакой смысловой нагрузки, ведь налоговый кредит этой проводкой как начисляется по субсчету 641, так и отменяется начислением каких-то непонятных обязательств по субсчету 644.

Здесь следует сделать небольшое отступление, чтобы разобраться, что такое налоговый кредит по существу. Это должно помочь нам еще раз подтвердить вывод о том, что сальдо субсчета «Налоговый кредит» никогда не может быть кредитовым не только потому, что указания Инструкции в части использования субсчета 644 прямо наталкивают на эту мысль, но еще и потому, что это подтверждается реальным состоянием дел, а бухгалтерский баланс, как известно, должен отражать правдивую, полную и непредвзятую информацию.

Налоговый кредит — это кредит, который налогоплательщик дает государству, а не наоборот, как это принято считать. Этот налоговый кредит налогоплательщики предоставляют государству не прямым, а косвенным образом, путем покупки товаров у другого плательщика НДС — продавца этих товаров, который, в свою очередь, платит НДС в бюджет в связи с их продажей. Таким образом, у поставщика этого предприятия возникают налоговые обязательства перед бюджетом (кредиторская задолженность по налогам), ибо он в данной сделке выступил продавцом, а у предприятия, выступившего в данной сделке покупателем, возникает налоговый кредит (дебиторская задолженность бюджета).

Налог на добавленную стоимость — это, по существу, налог с оборота, но с оборота последнего, а не с каждого, который случился на каждом этапе купли-продажи. НДС — это налог на потребление, а не на доход, а если выразиться точнее: НДС является налогом на доходы, взимаемым на стадии потребления, а не на стадии получения доходов. Юридически плательщиками НДС являются продавцы, фактически — последний покупатель. Предприятия — плательщики НДС являются лишь агентами по сбору этого налога.

Таким образом, НДС, уплаченный покупателем государству через своего поставщика, является частью этого самого НДС, который этот покупатель еще не взыскал со своего покупателя, т. к. очередная продажа еще не состоялась, а значит, этот покупатель еще не стал продавцом. Каждый покупатель, если он не оказался последним в цепи покупателей-продавцов, на каждой стадии доведения товара до конечного потребителя фактически кредитует государство и таким образом приобретает право уменьшить собственные обязательства по НДС, которые у него возникают, как только он из покупателя превращается в продавца.

Это еще раз подтверждает вывод о том, что никаких налоговых обязательств (особенно по субсчету 644 «Налоговый кредит») у плательщика НДС на стадии покупки не должно возникать, даже если они оказываются нейтрализованными субсчетом расчетов по НДС. Также в этом случае не может образовываться нулевое сальдо в расчетах по этому налогу, поскольку налицо возникновение налогового кредита, а значит — уменьшение обязательств. Этот кредит и должен отражаться на дебете субсчета 644 в случае выдачи поставщику аванса или на дебете субсчета 641 в случае получения от него товара.

Так или иначе, но вследствие приобретения у предприятия — плательщика НДС каких-либо немонетарных активов у другого предприятия (такого же плательщика НДС) появляется дебитор — в данном случае государство в лице налоговых органов, которые, в соответствии с действующим налоговым законодательством, взяли НДС у этого налогоплательщика, можно сказать, преждевременно, т. к. до конечного потребителя этот товар еще не дошел, а проще говоря: взяли у него налоговый кредит на срок, продолжительность которого зависит от самого кредитора, т. е. пока этот кредитор государства не реализует свой товар, в состав которого войдут те самые приобретения, с которых все началось.

Следует, однако, отметить, что наше налоговое законодательство, в частности, Закон Украины об НДС, несколько не соответствует только что описанной схеме обложения НДС; но это другой вопрос, на природу возникновения налоговых обязательств и налогового кредита не влияющий.

Если бы в налоговом законодательстве не действовал принцип первого события, т. е. если бы не облагались авансы полученные — в счетах под названиями «Налоговый кредит» и «Налоговые обязательства» не было бы никакой необходимости. Для отражения операций по начислению налоговых обязательств, их погашению, а также для отражения налогового кредита, возникающего в связи с приобретением активов, вполне достаточно было бы одного субсчета 641.

Проанализируем еще один, довольно распространенный и, на наш взгляд, неверный вариант отражения операций приобретения ТМЦ в случаях, когда оприходованию этих активов предшествует выдача поставщику аванса (предоплаты), т. е. на тех же условиях.

№ п/п Дебет Кредит Сумма
Первое событие:
перечисление предоплаты и отражение НДС согласно требованиям законодательства:
а) сумма предоплаты за вычетом НДС;
б) НДС в составе предоплаты;
в) налоговый кредит
371
641
371
311
311
644
1000
200
200
Второе событие:
поступление товара:
а) оприходование на склад;
б) НДС на стоимость товара
281
644
631
631
1000
200
Закрытие расчетов за поставки 631 371 1200

По существу, эта схема мало чем отличается от предыдущей, если не принимать во внимание второе событие, где поступление товара отражается, как это и положено, через субсчет 631 (а не через 371-й, как в первой схеме). Но зато в первом событии вместо двух проводок зачем-то сделано три. Однако увеличение количества проводок ничуть не компенсируется облегчением понимания смысла этих записей.

Во-первых, проводка Д­т 641 К­т 311 по своему содержанию означает перечисление НДС в бюджет, а не то, что происходит на самом деле, — перечисление НДС поставщику в составе предоплаты, ведь в этой проводке денежный счет скорреспондирован со счетом расчетов с бюджетом, а не со счетом расчетов с субъектом, которому на самом деле эти деньги перечисляются.

Во-вторых, запись Д­т 371 К­т 644 никакого налогового кредита не отражает, а отражает такое же начисление таких же непонятных обязательств, как и в первой схеме. С одной лишь чисто формальной разницей: в первой схеме эти непонятные обязательства аннулируются одной проводкой: Д­т 641 К­т 644, а во второй для получения столь же абсурдного результата их понадобилось аж две: Д­т 641 К­т 311 и Д­т 371 К­т 644.

Из этого следует, что точно так же, как и в предыдущей схеме, при отражении этих операций по только что показанной схеме налоговый кредит на балансе мы не увидим, случись дата составления отчета в тот промежуток времени, когда первое событие (оплата) уже состоялось, а второе (оприходование) — еще нет. В итоге отчетная информация получается неправдивой, если не сказать искаженной. А все потому, что мы так и не взяли себе за правило различать два вида налогового кредита, равно как и два вида налоговых обязательств.

Два вида налогового кредита

1. Учитываемый по дебету субсчета 641.

Это налоговый кредит, который фактически возникает вместе с оприходованием поступления ТМЦ от поставщика (или с принятием выполненных работ подрядчиком). Притом независимо от того, каким событием в «налоговой очереди» было это оприходование: первым или вторым. Проще говоря: если ТМЦ поступили (или выполнение работ подписано) — налоговый кредит должен немедленно отразиться на субсчете 641.

2. Учитываемый по дебету субсчета 644.

Это налоговый кредит, который возникает в соответствии с правилами налогообложения в случае, если первым событием является оплата поставщику (подрядчику, исполнителю). Этот налоговый кредит должен числиться на субсчете 644 до тех пор, пока авансы выданные не зачтутся в оплату. По мере того, как засчитываются в оплату эти авансы, точно так же параллельно должен засчитываться налоговый кредит с субсчета 644 на дебет субсчета 641.

Два вида налоговых обязательств

1. Учитываемые по кредиту субсчета 641.

Это налоговые обязательства, которые фактически возникают вместе с регистрацией факта реализации, т. е. вместе с передачей активов покупателю. Притом независимо от того, каким событием в «налоговой очереди» была эта реализация (передача): первым или вторым. Проще говоря: если доход от реализации начислен — налоговые обязательства должны немедленно отразиться на субсчете 641.

2. Учитываемые по кредиту субсчета 643.

Это налоговые обязательства, которые возникают в соответствии с правилами налогообложения в случае, если первым событием является получение оплаты от покупателя или заказчика. Эти налоговые обязательства должны числиться на субсчете 643 до тех пор, пока авансы полученные не зачтутся в оплату. По мере того, как засчитываются в оплату эти авансы, точно так же параллельно должны засчитываться налоговые обязательства с субсчета 643 на кредит субсчета 641.

Итак, если на субсчете 641 учитывать только те налоговые обязательства и тот налоговый кредит, которые возникают, соответственно, в связи с реализацией и оприходованием, не примешивая сюда налоговые обязательства и налоговый кредит, возникающие соответственно в связи с получением и выдачей авансов, и, таким образом, учитывать последние на субсчетах 643 и 644, — то таким способом обеспечится соблюдение требований Инструкции №291, а самое главное: на балансе отразится реальное состояние дел, на какой бы момент этот отчет ни был составлен.

Последнее очень важно, ведь отчетная информация должна быть правдивой, полной и непредвзятой, иначе цель бухгалтерского учета не будет достигнута. Не следует приуменьшать значение этих требований, выдвинутых Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности». Даже если бы об этом специально не упоминалось в Законе — бухгалтер все равно был бы обязан выполнять это условие (полнота, правдивость и т.д.), а уж коль скоро Закон специально на это указывает — значит, неисполнение влечет за собой ответственность (читай: наказание).

Налоговый кредит

Чтобы учетная и отчетная информация в части отражения налогового кредита была правдивой, полной и непредвзятой, а сведения, указываемые в декларации по НДС, соответствовали не только записям в налоговых книгах покупок и продаж, но и записям в регистрах бухгалтерского учета, причем последние отличались бы большей наглядностью (т. к. из книг налогового учета нельзя понять, какое событие первое, а какое второе), а вместе с тем еще и соблюдались требования Инструкции №291 — проводки по отражению операций выдачи аванса и последующего поступления товаров должны составляться следующим образом:

№ п/п Дебет Кредит Сумма
Первое событие:
перечисление предоплаты и отражение НДС согласно требованиям законодательства:
а)предоплата поставщику;
б) налоговый кредит согласно предоставленной поставщиком налоговой накладной
371
644
311
631
1200
200
Второе событие:
поступление товара:
а) оприходование на склад;
б) налоговый кредит отражается в расчетах по НДС
282
641
631
644
1000
200
Закрытие расчетов за поставки 631 371 1200

Из всех проводок, показанных в схеме, дополнительных пояснений, пожалуй, требует одна: Д­т 644 К­т 631, т. к. решение приходовать налоговую накладную в качестве поступившего актива, в то время как оплата этому поставщику все еще в полном объеме числится на субсчете 371 «Авансы выданные», кажется несколько неожиданным. Между тем эту проводку в данной ситуации можно считать как нельзя более правильной. Вряд ли можно утверждать, что эта проводка отражает какую-либо нереальную операцию, чего, кстати, нельзя сказать об отражениях налогового кредита в схемах, только что подвергнутых критике.

Итак, поставщик в ответ на предварительную оплату, включающую стоимость товара и НДС, выдал предприятию-покупателю налоговую накладную. Бухгалтер предприятия-покупателя должен эту налоговую накладную оприходовать так же, как он приходует товар: в корреспонденции со счетом расчетов с поставщиками, именно в строке (или в карточке) расчетов с этим поставщиком, т. к. именно этот поставщик (а не непонятно кто в предыдущих схемах) этот актив предприятию предоставил.

Налоговая накладная является для предприятия, ее получившего, полноценным активом еще и потому, что этот документ дает право предприятию декларировать уменьшение собственных обязательств по уплате НДС, а в некоторых известных случаях — требовать прямого возмещения из бюджета.

Пожалуй, не будет большим преувеличением приравнять налоговые накладные к именным ценным бумагам, подтверждающим долговые обязательства государства перед налогоплательщиками1.

Разница лишь в том, что эти так называемые «ЦБ» подписывают не представители госорганов, а представители субъектов предпринимательства, зарегистрированные в качестве плательщиков НДС, — агенты по сбору этого налога. Впрочем, представители государства этот процесс контролируют, т. к. налоговый инспектор при известных обстоятельствах может по той или иной причине этот кредит не признать, и таким образом соответствующая налоговая накладная становится недействительной.

Возникает вопрос: а как следует поступить бухгалтеру, если аванс перечислен, а налоговая накладная от субъекта, его получившего, еще не пришла? Никак. Нет налоговой накладной — нет и записи на субсчете 644. Эта запись появится в тот день, когда накладная поступит. А что, если налоговая накладная поступит только вместе с закупленным товаром? В таком случае ее по приходу товаров следует приходовать сразу на субсчет 641.

Другое дело, если бы закон не обязывал подтверждать налоговый кредит налоговыми накладными, т. е. для этого достаточным основанием служил бы факт перечисления денег или факт поступления товара. Это также давало бы право налогоплательщикам отражать НДС на выданные поставщикам авансы на субсчете 644, а НДС по приходу товара — на субсчете 641, т. е. все было бы точно так же, только без всяких налоговых накладных. Ну а покуда этот документ требуется — мы вправе отразить налоговый кредит лишь в том случае, если налоговая накладная поступила.

Итак, полученная предприятием налоговая накладная является полноценным активом, поскольку свидетельствует о праве предприятия, а права, как известно, всегда относятся к активам и никогда не относятся к обязательствам. (Это можно считать дополнительным аргументом в доказательство того, что остаток по субсчету 644 никогда не может быть кредитовым.)

Казалось бы, вслед за проводкой Д­т 644 К­т 631 следует зачесть в расчеты с поставщиками ту часть предварительной оплаты, которая приходится на величину НДС, указанного в налоговой накладной, и которая все еще числится на субсчете 371 «Авансы выданные». Нет. Этого делать ни в коем случае нельзя!

Ведь несмотря на то, что налоговая накладная поступила от поставщика, у предприятия-покупателя еще нет подтверждения того, что вслед за налоговой накладной поступит и товар, т. е. что этот поставщик не передумает и не решит вернуть предприятию его аванс. Поэтому авансы выданные должны числиться на субсчете 371 в полном объеме, и лишь по мере поступления соответствующих партий товаров засчитываться в оплату поставок вместе с соответствующей долей НДС, которая также переносится с субсчета 644 на субсчет 641.

Кроме всего прочего, корреспонденция субсчета 644 «Налоговый кредит» с кредитом субсчета 631 «Расчеты с поставщиками» удобна еще и тем, что таким образом обеспечивается ведение единого аналитического учета налоговых накладных и ТМЦ, полученных от поставщиков. Это, в свою очередь, дает бухгалтеру возможность не открывать отдельно по субсчету 644 аналитический регистр учета налоговых накладных, полученных в связи с перечислением поставщикам авансов, а ограничиться ведением по субсчету 644 только синтетического учета по субсчету 644.

Вот как выглядит учет этих операций на субсчетах: 371, 631, 641, 644:

Примечание:

Каждый знак «—— » следует понимать как: «с кредита», т. е.: К­т Д­т.

Разумеется, если бы первым событием в этой сделке было поступление товара от поставщика, а не перечисление ему денег, то в цепи этих проводок не было бы субсчетов 371 и 644, и все выглядело бы несколько проще:

Таким образом, на субсчете 644 до тех пор числятся налоговые накладные, пока на субсчете 371 числятся авансы выданные. Оба счета закрываются параллельно, по мере оприходования поступлений по кредиту субсчета 631, а если вся партия товаров поступает в один день — этой же датой полностью закрываются субсчета 644 и 371 соответственно на субсчета 641 и 631.

Пример отражения операций приобретения товаров на условиях выдачи аванса в размере 50% договорной суммы и последующего получения товаров в полном объеме.

№ п/п Дебет Кредит Сумма
Первое событие:
перечисление аванса и отражение НДС согласно налоговому законодательству:
а) аванс поставщику;
б) налоговый кредит согласно предоставленной поставщиком первой налоговой накладной, выданной в ответ на авансирование
371
644
311
631
600
100
Второе событие:
поступление товара:
а) оприходование на склад;
б) налоговый кредит отражается в расчетах по НДС
— ранее засчитанный в составе аванса
— согласно второй налоговой накладной, поступившей вместе с товаром
282
641
641
631
644
631
1000
100
100
Ранее перечисленный аванс зачисляется в уплату поставок 631 371 600

В данном случае мы видим, что состояние расчетов отражает реальную картину событий, на какой бы момент ни пришлось бухгалтеру составлять отчетный баланс:

  • после первого события по субсчету 644 «Налоговый кредит» числится сумма, равная 1/6 части авансов выданных, числящихся на субсчете 371, что равняется сумме налогового кредита, указанного в налоговой накладной, полученной в связи с выдачей аванса;
  • после второго события весь налоговый кредит оказывается зачтенным в уменьшение обязательств, а по расчетам с поставщиками остаются числиться обязательства, сумма которых равна остатку еще не перечисленных средств (на данный момент он составляет 50% договорной суммы). Эту предстоящую оплату (погашение обязательств) можно считать третьим событием, можно — продолжением второго, но так или иначе при таком отражении составление баланса никогда не будет зависеть от количества событий, происходящих до полного закрытия сделки, а также от состояния расчетов, происходящих между событиями.

Пример отражения операций приобретения товаров на условиях полной предоплаты и последующих поставок частями.

№ п/п

Каждая организация, если она, конечно, не перешла на «упрощенку», в обязательном порядке помимо баланса включает в состав бухгалтерской отчетности форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках». Скоро компаниям предстоит заполнять эту форму за первое полугодие 2008 года. Поэтому мы хотели бы обозначить ряд моментов, на которые нужно обратить внимание при составлении отчета.

Классификация доходов

В бухгалтерском учете доходы в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности компании подразделяются на поступления от обычных видов деятельности и прочие доходы. В Отчете о прибылях и убытках для таких видов поступлений предусмотрены различные строки. Поэтому компании важно определиться с классификацией поступающих сумм.

В общем случае доход от обычных видов деятельности – это выручка от продажи товаров, оказания услуг, выполнения работ. Все остальное – прочие поступления.

📌 Реклама

Однако при определенных условиях обычными доходами могут выступать арендные и лицензионные платежи, а также дивиденды (п. 5 ПБУ 9/991). Если компания считает участие в уставных капиталах других организаций, предоставление во временное пользование активов, прав на интеллектуальную собственность обычной деятельностью, в учетной политике необходимо закрепить, что получаемые при этом суммы будут признаваться выручкой. В таком случае в форме № 2 их нужно будет отражать по строке 010 «Выручка…», а не 080 «Доходы от участия в других организациях» или 090 «Прочие доходы».

Оценка существенности показателей и раскрытие информации

При составлении Отчета о прибылях и убытках не нужно забывать, что отдельные доходы и расходы, если они являются существенными, необходимо приводить обособленно (п. 11 ПБУ 4/99). Для этого вводят дополнительные строки. Скажем 011, 012 – для выручки и 021, 022 – для себестоимости.Чтобы определить, какие показатели подлежат раскрытию в отчетности, применяют и количественные, и качественные критерии.

📌 Реклама

Количественный критерий приведен в пункте 18.1 ПБУ 9/99. Здесь сказано, что доходы, доля которых в общей сумме доходов за отчетный период составляет 5 процентов и более, нужно показывать по каждому виду в отдельности.

По качественному критерию существенными признаются показатели, без знания которых заинтересованные пользователи не смогут правильно оценить финансовые результаты деятельности компании. Например, организации, один из видов деятельности которой переведен на ЕНВД, стоит приводить показатели по «вмененному» бизнесу обособленно, даже если доходы от него составляют менее 5 процентов общей выручки.

Обратите внимание: если в Отчете раскрыт размер выручки от какого-то вида деятельности, то необходимо отдельно отразить и соответствующую ему часть расходов. Такое требование содержит пункт 21.1 ПБУ 10/99. Причем поступать подобным образом нужно независимо от того, превышают данные расходы порог существенности или нет.

📌 Реклама

Управленческие расходы

Строка 040 «Управленческие расходы» предназначена для отражения затрат, не связанных непосредственно с производственным процессом. То есть тех расходов, которые компании учитывают на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

Понятное дело, что строку 040 не заполняют фирмы, занимающиеся исключительно торговлей. Счет 26 они просто не используют. Такие компании все свои затраты аккумулируют на счете 44 «Расходы на продажу». Дебетовый оборот по счету 90-2 в корреспонденции с этим счетом указывают по строке 030 «Коммерческие расходы».

Но и те компании, которые счет 26 применяют, скажем производственные, строку 040 должны заполнять не всегда. Все зависит от того, какой порядок списания общехозяйственных затрат предусмотрен в учетной политике организации. Напомним, их можно либо признавать условно постоянными и списывать непосредственно в дебет счета 90-2, либо предварительно относить на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

📌 Реклама

Так вот, строку 040 необходимо заполнять только при использовании первого варианта учета. Во втором случае управленческие затраты, наряду с другими, будут отражены по строке 020 «Себестоимость…» Специально выделять их из себестоимости не нужно.

Сальдирование прочих доходов и расходов

Прочие доходы и расходы при заполнении Отчета о прибылях и убытках необязательно показывать развернуто. Такая возможность предусмотрена пунктом 18.2 ПБУ 9/99 и пунктом 21.2 ПБУ 10/99. Но воспользоваться ей можно только при соблюдении особых условий. Доходы и расходы, во-первых, должны относиться к одной и той же или аналогичной операции. А во-вторых, они не должны быть существенными.

Прочие доходы учитываем без НДС

То, что выручку нужно указывать в строке 010 без учета НДС, акцизов, экспортных пошлин, прямо прописано в Отчете о прибылях и убытках. В отношении прочих доходов такой оговорки нет. Тем не менее аналогичный порядок действует и здесь. Так, например, полученную арендную плату или, к примеру, суммы, поступившие от продажи основных средств, нужно отражать в доходах без учета начисленного НДС. В состав прочих расходов данная сумма налога, отраженная по дебету счета 91, также не войдет.

📌 Реклама

Сопоставимость данных

В Отчете о прибылях и убытках указывают данные не только за отчетный период, но и за аналогичный период предыдущего года. Казалось бы, чего проще – бери соответствующую форму № 2 за прошлый год и переноси данные в новый отчет. Однако иногда это невозможно. По разным причинам, например из-за пересмотра фирмой учетной политики, изменений в законодательстве, данные могут стать несопоставимыми.

В подобных случаях показатели прошлогоднего Отчета необходимо скорректировать исходя из правил, установленных нормативными актами по бухучету (п. 10 ПБУ 4/99). Причем обо всех существенных изменениях нужно написать в пояснительной записке, указывая причины такой корректировки.

Допустим, с этого года предприятие решило списывать общехозяйственные расходы сразу в дебет счета 90-2. В таком случае себестоимость продукции, реализованной в прошлом году, ему придется уменьшить на величину учтенных в ней управленческих расходов. А по строке 040 нужно будет отразить сумму общехозяйственных затрат, произведенных за аналогичный отчетный период прошлого года.

📌 Реклама

Доплата (переплата) по налогу на прибыль из-за ошибок прошлых лет

Значение строки 150 «Текущий налог на прибыль» Отчета о прибылях и убытках должно всегда совпадать с суммой, указанной в строке 180 Листа 02 декларации по налогу на прибыль. Однако организации, которые выявили ошибки прошлых лет, нередко при заполнении строки 150 Отчета учитывают также образовавшуюся в результате пересчета сумму доплаты или переплаты по налогу на прибыль.

Это неправильно. Минфин России еще в письме от 23 августа 2004 г. № 07-05-14/219 разъяснял, что подобные суммы, не влияющие на величину текущего налога на прибыль, нужно показывать в Отчете о прибылях и убытках отдельно. Скажем, по дополнительной строке 151. Теперь такой порядок отражения доплаты (переплаты) по налогу на прибыль, возникшей вследствие исправления ошибок, прямо прописан в новой редакции ПБУ 18/024, в пункте 22.

📌 Реклама

Когда необходимы дополнительные строки

Пересчет налога на прибыль за прошлые годы – не единственная ситуация, когда без введения дополнительных строк не обойтись.

Точно так же нужно поступать и организациям, которые должны заплатить в бюджет или внебюджетные фонды штрафы и пени. Эти суммы прочими расходами не являются, и, уж конечно, их нельзя считать расходами по обычным видам деятельности. В бухучете такие пени и штрафы отражают так же, как и налог на прибыль – по дебету счета 99 «Прибыли и убытки». А в Отчете о прибылях и убытках для этих сумм нужно предусмотреть дополнительную строку после показателя «Текущий налог на прибыль».

Доработать форму № 2 придется и тем организациям, которые платят ЕНВД или налог на игорный бизнес. Суммы этих налогов, начисленные за отчетный период, также нужно отражать по дополнительным строкам, вводимым после строки 150 перед показателем «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» (строка 190). Ведь суммы этих налогов учитывают при определении финансового результата деятельности компании
(письмо Минфина России от 18 августа 2004 г. № 07-05-14/215).

📌 Реклама

1 ПБУ 9/99 «Доходы организации» утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н

2 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» утверждено приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н.

3 ПБУ 10/99 «Расходы организации» утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.

4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н.

Наша справка

Как известно, «упрощенцы» освобождены от ведения бухучета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). А вот на «вмененщиков» такая поблажка не распространяется. В связи с этим возникает закономерный вопрос: должны ли организации, совмещающие эти два спецрежима, вести бухучет и сдавать отчетность?
Финансисты и налоговики считают, что должны. Причем составлять бухотчетность необходимо в целом по всей организации. Это устойчивая позиция ведомств (см., например, письма Минфина России от 19 марта 2007 г. № 03-11-04/3/70, от 31 октября 2006 г. № 03-11-04/2/230, письма УФНС России по г. Москве от 6 июня 2007 г. № 18-11/3/052731, от 1 марта 2005 г. № 18-11/3/12959).

Цитата:Отражение в отчетности информации
об авансах выданных (полученных)
Минфин в комментируемом Письме рекомендует информацию об авансах, выданных (полученных) в счет предстоящих поставок товаров (продукции, работ, услуг и т.п.), отражать в бухгалтерском балансе в оценке за минусом НДС (данная рекомендация актуальна только для организаций, применяющих традиционную систему налогообложения и являющихся плательщиками этого налога).
Откуда, собственно, появилась такая инициатива? Разберем каждую ситуацию в отдельности.
НДС с авансов выданных. В соответствии с п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» <10> при формировании учетной политики предполагается, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности).
<10> Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
Дебиторская задолженность по уплаченным авансам на приобретение товаров, работ, услуг, оборудования показывает в отчетности право организации получить предусмотренные договором объекты в соответствующем количестве, комплектации, надлежащего качества.
В соответствии с действующим налоговым законодательством покупатель вправе принять к вычету суммы НДС, предъявленного ему продавцом при перечислении последнему аванса в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) <11> (п. 12 ст. 171 НК РФ). Впоследствии на дату оприходования приобретенных активов сумма НДС, ранее принятая к вычету с суммы уплаченного аванса, восстанавливается и одновременно на основании счета-фактуры, выставленного поставщиком, принимается к вычету на общих основаниях (абз. 3 пп. 3 п. 3 ст. 170, п. п. 1, 2 ст. 171 НК РФ). Таким образом, после того как у организации-покупателя сумма НДС однажды уже была отражена в расчетах с бюджетом, отсутствуют основания для отражения в бухгалтерском балансе каких-либо активов и обязательств в сумме НДС в составе авансового платежа. Поэтому логично, что оценка дебиторской задолженности по уплаченным авансам должна показывать в бухгалтерском балансе не сумму, которая была уплачена поставщику, а стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг, оборудования), то есть сумму, которая будет отражена на балансе организации в момент их оприходования (в части уплаченного аванса) <12>.
<11> Напомним, что основаниями для принятия покупателем к вычету НДС с аванса являются: счет-фактура, выставленный продавцом; платежные документы, подтверждающие факт перечисления денежных средств в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, указания услуг), передачи имущественных прав; договор, в котором содержится условие о предоплате (п. 9 ст. 172 НК РФ).
<12> Данные рассуждения, в частности, приведены на сайте Бухгалтерского методологического центра (БМЦ) — Ссылка удалена модератором. Размещать ссылки и гиперссылки на другие СМИ и коммерческие сайты без согласования с администрацией портала запрещено правилами форума (Толкование T_16_2012_KpT).
Как это сделать на практике? В целях упрощения контроля за расчетами с поставщиками (подрядчиками) организация по дебету счета учета расчетов может отражать сумму перечисленного аванса в полном объеме (дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Авансы выданные», кредит счета 51 «Расчетные счета»). Одновременно с этим сумма НДС, принятая к вычету, отражается на другом счете (субсчете) (например, по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС», и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «НДС, предъявленный к вычету с уплаченных авансов»). Таким образом, при составлении бухгалтерского баланса сумму дебиторской задолженности в части уплаченных авансов целесообразно показывать свернуто (за минусом НДС).
Конечно, у организаций может возникнуть вопрос, насколько данные рекомендации являются обязательными для применения, тем более что некоторые предприятия не пользуются правом на применение налоговых вычетов по НДС с суммы уплаченных авансов либо такого права не имеют (например, в договоре поставки отсутствует условие о предоплате). На самом деле и в этом случае загвоздки быть не должно. Специалисты ведущих компаний РФ (бухгалтеры, методологи) рекомендуют в этом случае (до получения права на вычет) отражать сумму НДС в бухгалтерском балансе обособленно от дебиторской задолженности по уплаченному авансу в составе оборотных активов (разд. II бухгалтерского баланса). А актив в виде дебиторской задолженности по уплаченному авансу классифицировать в бухгалтерском балансе аналогично классификации приобретаемого актива (оборотный/внеоборотный) (Толкование T_16_2012_KpT). Для удобства учета сумм предварительной оплаты можно попросту использовать аналитические счета к счету 60 (например, «Авансы, уплаченные на приобретение ОС (без учета НДС)», «Авансы, уплаченные на приобретение товаров (работ, услуг) (без учета НДС)», «НДС в части уплаченной предоплаты на приобретение ОС», «НДС в части уплаченной предоплаты на приобретение товаров (работ, услуг)»).
К сведению. Напомним, что согласно п. 3 Приказа N 66н организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям бухгалтерского баланса. Показатели об отдельных активах должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатели об отдельных видах активов могут приводиться в бухгалтерском балансе общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, если каждый из этих показателей в отдельности несуществен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности (п. 11 ПБУ 4/99).
По нашему мнению, в случае если покупатель не воспользовался правом применения налогового вычета по НДС с суммы уплаченного аванса, по строке 1230 «Дебиторская задолженность» разд. II бухгалтерского баланса может быть отражена сумма предварительной оплаты, включающая в себя НДС. В этом случае целесообразно в графе 1 «Пояснения» бухгалтерского баланса указать номер соответствующего пояснения, а в приложении к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатов дать расшифровку (детализацию, стоимостную оценку) указанного актива с обоснованием принятого решения, например, что организация, руководствуясь принципом рациональности (п. 6 ПБУ 1/2008), ввиду несущественности цифровых показателей актив в виде права на вычет НДС в бухгалтерском балансе отразила в составе авансов выданных.
Ну а вопрос о том, можно ли при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 г. вовсе не применять указанные Рекомендации Минфина (в том числе в части НДС, который был принят к вычету с суммы предварительной оплаты), целесообразно обсудить со своими аудиторами.
НДС с авансов полученных. В отличие от ситуации, рассмотренной выше (перечисление аванса покупателем), в случае если поставщик получил от покупателя предоплату (частичную оплату) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, он обязан на дату получения денежных средств включить их в налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). Впоследствии на дату отгрузки возникает второй момент определения налоговой базы, одновременно поставщик принимает к вычету ранее начисленный НДС (пп. 1 п. 1 и п. 14 ст. 167, п. 8 ст. 171). Таким образом, в этом случае возникает обратная ситуация: сумма НДС фигурирует в учете поставщика дважды (по дебету счета 76, субсчет «НДС, начисляемый в бюджет с суммы полученных авансов», и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в составе полученного от покупателя аванса). Чтобы не завышать показатели строк баланса, при получении организацией оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок этой организацией товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) кредиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе в оценке за минусом НДС, подлежащего уплате (уплаченному) в бюджет в соответствии с налоговым законодательством (в составе строки 1520 «Кредиторская задолженность» разд. V «Краткосрочные обязательства»).
Пример. В учете оптовой торговой организации на конец 2012 г. в составе дебиторской задолженности на счете 60, субсчет 60.2 «Авансы выданные», отражается дебиторская задолженность в сумме 3 540 000 руб. (в том числе НДС). Указанные средства перечислены на расчетные счета поставщиков по договору поставки товаров. Организация пользуется правом и применяет вычет по НДС с суммы уплаченных авансов (при наличии необходимых документов). По кредиту счета 76, субсчет «НДС, предъявленный к вычету с уплаченных авансов», числится сумма 450 000 руб. (НДС был принят к вычету с суммы предварительной оплаты в размере 2 950 000 руб. по ставке 18%). При перечислении остальной суммы — 590 000 руб. (3 540 000 — 2 950 000) — не было получено счетов-фактур от покупателей, соответственно, НДС к вычету не принимался. Организация приняла решение суммы НДС в составе авансового платежа, которые не были приняты ею к вычету, отражать в составе строки 1230 общей суммой.
Так как перечисление сумм предварительной оплаты осуществлялось организацией в счет предстоящих поставок товаров (предоплата на приобретение основных средств не производилась), авансы выданные в сумме 2 090 тыс. руб. (3 540 000 — 450 000) будут отражены в составе строки 1230 «Дебиторская задолженность» разд. II «Оборотные активы» бухгалтерского баланса. В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах необходимо сделать «разблюдовку» этой строки. В частности, в числе дебиторской задолженности по указанной строке отражаются, кроме прочего, авансы выданные в сумме 2090 тыс. руб., в том числе НДС — 90 тыс. руб. (590 000 руб. x 18 / 118) <13>.
<13> При исчислении суммы НДС расчетным путем бухгалтер должен быть внимателен, учитывая, что в предпринимательской деятельности могут применяться налоговые ставки НДС 18, 10, 0%, также поставщик товаров (работ, услуг, имущественных прав) может применять иные налоговые режимы и не признаваться плательщиком НДС.
Пример. В учете оптовой торговой организации на 31.12.2012 в составе кредиторской задолженности на счете 62, субсчет 62.2 «Авансы полученные», отражается кредиторская задолженность в сумме 1 730 000 руб. (в том числе НДС), а именно предоплата, полученная в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по ставке 18%, — 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 180 000 руб.), облагаемых по ставке 10%, — 550 000 руб. (в том числе НДС — 50 000 руб.). Таким образом, по дебету счета 76 «НДС, начисляемый в бюджет с суммы полученных авансов», отражена сумма 230 000 руб. (180 000 + 50 000).
В бухгалтерском балансе в составе группы статей 1520 «Кредиторская задолженность» разд. V «Краткосрочные обязательства» авансы полученные отражаются в сумме 1500 тыс. руб. (1 730 000 — 230 000).

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *