Налогов оптимизация

Компания Campio Group предлагает легальные, предусмотренные украинским и международным законодательством варианты снижения расходов компании, применяя так называемые «налоговые соглашения»). В свою очередь, Украина заключила более 70 международных договоров об избежании двойного налогообложения, поэтому услуга оптимизации налогов может быть широко применима для различных юрисдикций. В частности, среди них: Великобритания, Ирландия, Катар, Кипр, Люксембург, Мальта, Чехия, Литва, Латвия, Венгрия, Австрия, Нидерланды, Канада, США, Швейцария, ОАЭ, Польша, Эстония и другие.

Специалисты компании разработают схемы минимизации налогообложения для вашего предприятия. Целью оптимизации налогообложения является — не минимизация (снижение) налогов, а увеличение доходов предприятия после уплаты налогов.

CAMPIO GROUP ПРЕДЛАГАЕТ СВОИМ КЛИЕНТАМ УСЛУГИ ПО НАЛОГОВОМУ ПЛАНИРОВАНИЮ. В РАМКАХ ДАННЫХ УСЛУГ НАШИ ЮРИСТЫ:

  • Разработают индивидуальные торговые схемы с учетом вида деятельности компании клиента с целью оптимизации налогооблажения.
  • Разработают индивидуальные схемы владения имуществом, в том числе корпоративными правами, недвижимостью, объектами права интеллектуальной собственности.
  • Проконсультируют по вопросам оценки торговых операций с целью оптимизации налогообложения предприятия при внешнеэкономических сделках.
  • Проконсультируют по вопросам регистрации юридических лиц в Украине и за рубежом.
  • Проконсультируют по вопросам создания и регистрации холдингов и преобразования компаний Клиента в холдинговую структуру.
  • Проконсультируют и разработают предложения по наиболее рациональному, с точки зрения налогов, перечислению денежных средств из одной юрисдикции в другую.
  • Проконсультируют по вопросам международного налогового планирования, включая применение международных соглашений.
  • Проконсультируют по вопросам устранения двойного обложения налогами.

Первичная юридическая консультация по вопросам оптимизации налогообложения бесплатная.

Если Вам необходима оптимизация системы налогообложения организации, обращайтесь к юристам Campio group за юридической консультацией:

УДК 336.02 © Е.В. Иванова

Е.В. Иванова

МЕТОДИКА И МЕТОДЫ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КАК СПОСОБА СНИЖЕНИЯ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ ПРЕДПРИЯТИЯ

Статья посвящена актуальным методологическим основам оптимизации налогообложения как основного способа снижения налоговой нагрузки на бизнес в условиях нестабильной экономики и санкционной политики. Подробно рассмотрены методы налоговой оптимизации, позволяющие не только совершенствовать финансовое состояние предприятий, но и также оказывать содействие развитию экономики в целом.

Ключевые слова: налоговая нагрузка, налоговая оптимизация, налоговое планирование, налоги, бизнес, методы снижения налоговой нагрузки.

В настоящее время оптимизация налогообложения является актуальной задачей для российских компаний. Финансово-экономическая ситуация в России вызывает определенные трудности: увеличение издержек, падение спроса продукцию и услуги, трудности с сохранением конкурентоспособности бизнеса на рынке и т.д. Для уменьшения своих затрат многие предприятия применяют законные способы сокращения налоговых выплат, что отражает понятие «налоговой оптимизации».

С другой стороны налоги на сегодняшний день являются главной основой доходов государства, составляя существенную доходную долю федерального, региональных и местных бюджетов . Поэтому вопросы налоговой оптимизации являются обоюдно актуальными и для субъектов хозяйствования и для бюджетной системы РФ.

Оптимизация налогообложения в виде системы различных программ и механизмов дает возможность установить наилучшее решение для каждой индивидуальной компании.

Налоговой оптимизацией могут называться мероприятия, связанные с подбором периода, расположения и формата деятельности, а также с созданием наиболее рациональных механизмов и взаимоотношений, соответствующим действующему законодатель-ству.

При финансовом планировании в компании необходимо рассмотрение различных налоговых вопросов. При неправильном учете налоговых платежей могут возникнуть не только неприятные последствия в виде штрафов, пеней, вызова интереса налоговых органов, но и банкротство предприятия. С другой стороны, при правильном применении преимуществ и льгот, указанных в налоговом законодательстве, можно не только обезопасить финансовые накопления, но и получить возможность увеличения сфер деятельности благодаря экономии или возмещению налоговых выплат. Вследствие этого налоговая нагрузка в организации является довольно весомым показателем.

Оптимизация налогообложения должна быть основана только на правомерных действиях, которые совершаются исключительно в соответствии с правилами, установленными законодательством.

Оптимизация налогообложения позволяет адекватно проанализировать работу предприятия и предложить эффективные меры по понижению налоговой нагрузки, улучшению ведения налогового и бухгалтерского учета, максимизировать привлечение прибыли и т. д. Однако необходимо заметить, что не существует единой схемы оптимизации, каждый конкретный случай должен рассматриваться отдельно во всевозможных вариантах и подробностях, что значительно увеличивает трудозатраты и время исполнения. Исследуемое явление получило значительное распространение среди российского предпринимательства, что также выражает актуальность выбранной темы.

При реализации минимизации налоговой нагрузки необходимо соблюдать некоторые основополагающие правила.

Принцип законности в налоговой оптимизации означает, что нужно придерживаться определенных границ, в противном случае возможны последствия в виде штрафных санкций сот стороны государства. К примеру, необходимо принимать во внимание малейшие детали и исключать использование зарубежного опыта налогового планирования; запрещено основывать метод оптимизации налогообложения исключительно на прилегающих к налоговому законодательству отраслях права (к примеру, только на гражданском, только на банковском, только на бухгалтерском и т.д.).

Принцип возможной экономии и недопущения расточительности предполагает, что при образовании какого-либо способа налоговой оптимизации все главные проблемы и вопросы функционирования предприятия должны быть проанализированы. К тому же должен быть осуществлен анализ возможных последствий применения метода налогового планирования с позиции совокупности налогов и учтены потребности других секторов законодательства (антимонопольного, таможенного, валютного и т. д.). Например, при оформлении оффшорной организации должны быть учтены введенные валютным и таможенным законодательством запреты на выведение капитала, перевоз товаров и финансовых ресурсов.

Если способ оптимизации содержит высокий уровень риска,предприниматель должен учитывать некоторые моменты, например, такие, как текущее

состояние территориального бюджета, участие данной организации в его наполнении и т.д. Таким образом, при проведении операций между филиалами одного юридического лица профессиональное и корректное налоговое планирование может значительно сократить налоговые выплаты филиалов в местные бюджеты.

При осуществлении налоговой оптимизации необходимо уделять внимание документальному оформлению операций: необеспеченность требуемыми документами или неаккуратность в оформлении может стать основанием для не аттестации операции налоговыми органами и повлечь за собой введение более неудобной процедуры налогообложения для предприятия.

В случае несистематической деятельности предприятия при планировании метода налоговой оптимизации необходимо ставить на первый план разовый характер операций. Следует учитывать, что осуществление многочисленных однотипных операций значительно увеличивает возможность усиленного налогового контроля.

Принцип комплексной налоговой экономии (принцип многообразия способов минимизации налогов) предполагает, что только при задействовании все совокупности методов налоговая оптимизация покажет наиболее результативные показатели.

Принцип соответственности затрат показывает, что стоимость вводимой методики должна быть меньше суммы сокращаемых налогов. Приемлемые пропорции затрат на разработанную схему и ее обеспечение к сумме экономии налоговых расходов должны соблюдаться наопределенном индивидуальном уровне, обусловленном как степенью риска, так и психологическими факторами. Также необходимо учитывать, что кроме расходов на разработку и обеспечение большая часть схем нуждается в отдельных затратах на ликвидацию.

Суть принципа юридического соответствия заключается в непозволительности разработки схем оптимизации, которые берут за основу неточности или недоработки в нормативных актах. Ситуации, в которых некоторые положения законодательства являются спорными и могут трактоваться как в пользу государства, так и в пользу плательщика налогов, увеличивается вероятность судебных процессов в буду -щем.

Принцип конфиденциальности указывает на то, что право доступа к данным о реальных целях и последствиях выполняемых операциях должно быть предельно ограничено. На практике это означает, что не все участники и структурные единицы, фигурирующие в общей цепи оптимизации, должны понимать структуру расклада в целом, а принимать решения они должны, опираясь на определенные инструкции локального характера.

Принцип подконтрольности подразумевает, что качественно продуманный контроль и наличие

реальных рычагов воздействия на всех этапах и всех исполнителей увеличивает возможность получения желаемых результатов от использования схемы оптимизации налоговых платежей.

Принцип допустимого сочетания формы и содержания. Для защиты от нечестных участников процесса, а также уменьшения потенциальных сомнений большое значение имеет синхронизация юридических и фактических действий. Это обуславливается такими понятиями в Гражданском кодексе, как недействительная сделка, мнимая сделка, недееспособный гражданин, а также статьями в Уголовном кодексе, связанными с избеганием налогов, ложным банкротством и предпринимательством, подмена финансовых ресурсов и имущества и т. п.

Принцип нейтралитета можно назвать принципом взаимовыгодного сотрудничества. В случае использования данного принципа, оптимизация налоговых платежей должна происходить за счет своих налоговых платежей, а не за счет повышения отчислений независимых контрагентов. Некоторые налоговые платежи устроены по принципу сообщающихся сосудов: рост платежей у одного участника договорных отношений приводит к снижению платежей у другого. Наоборот — уменьшение базы налогообложения у одного контрагента ведет к ее увеличению у второго. Поэтому следует принимать во внимание интересы независимых поставщиков и покупателей.

Принцип диверсификации. Различные отрицательные внешние и внутренние факторы могут оказать влияние на оптимизацию налоговых платежей. Такими факторами могут быть непрерывные преобразования в законодательстве,ошибки в изначальных планах, непредвиденныеобстоятельства .

Существует несколько групп методов налоговой оптимизации:разработка приказа об учетной политике для целей налогообложения;оптимизация через договор;специальные методы оптимизации;при-менение льгот и освобождений. Рассмотрим их подробнее.

Формирование учетной политики предприятия является одним из важнейших элементов налоговой оптимизации. С помощью качественной разработки приказа об учетной политике предприятие может выбрать лучший вариант учета, который даст результат со стороны режима налогообложения. Но для выбора какого-либо способа учета, предприятие должно обосновать свое решение расчётами налогови убедиться в верности выполненного выбора. Эти действия поспособствуют предприятию не допустить неприятно -стей с органами налогового контроля. В связи с вступлением в действие Главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации произошли значительные изменения в налоговой системе. Суть в том, что в системе российского налогообложения впервые на законодательном уровне создана самодостаточная учетная система — учет операций в целях налогообложения. Таким образом,

при разработке учетной политики для целей налогообложения следует внимательно рассмотреть несколько утверждений, таких как метод признания дохода в целях налогообложения, амортизации (метод начисления, выбор срока полезного использования объектов, применение повышающих коэффициентов), создание резерва по сомнительным долгам, работе с просроченной дебиторской задолженностью и др.

В случае метода оптимизации через договор необходим анализ предмета и цены договора,формы сделки, контрагентов, установлении штрафных санкций. Далее на основании данного исследования должны быть подобраны наиболее уместные пункты договора, содействующие уменьшению налоговых платежей.

Специальные методы содержат подгруппы методов — метод замены отношений, метод разделения отношений, метод отсрочки налогового платежа, метод прямого сокращения объекта налогообложения и метод оффшора.

Применение льгот и освобождений подразумевает использование льгот, закрепленных в Налоговом кодексе Российской Федерации или в законодательных актах по налогообложению субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

Ниже будут рассмотрены схемы, которые налогоплательщики используют для оптимизации налоговых платежей. Такие схемы подразделяются на две группы.

Схемы, которые не требует целенаправленных затрат и оформления специальных документов или договоров называются «простыми» схемами. Также к ним относятся ситуации, когда налогоплательщик выбирает из двух или более вариантов периодичности уплаты налога или размера льготы, так как значительное количество предпринимателей решает какую схему оптимизации налогообложения использовать на стадии планирования бизнеса. Например, многие предприниматели для значительного сокращения налоговой нагрузки используют статус индивидуального предпринимателя, получая льготы, указанные в главе 26.2 «Упрощенная система налогообложения», которые заменяют налог на доход физических лиц, который выплачивает предприниматель, извлекая при этом не облагаемые налогом высокие доходы при использовании оборотных средств предприятия.

Можно заметить, что большинство нарушений и спорных моментов находится не в схемах оптимизации, так как юридически они описаны грамотно, а в сопроводительных условиях данной схемы. Так, использование льгот, предоставляемых малым предприятиям, может сопровождаться фальсификацией количества работников организации. Наличие такого нарушения автоматически делает такую схему нелегитимной.

«Сложными» схемами являются те схемы, которые требуют материальных затрат по их реализа-

ции, к примеру, по обслуживанию, составлению специальных документов, с помощью которых действительно существующие правоотношения замещаются другими, что приводит к неполному или абсолютному уклонению от уплаты налогов и сборов. В качестве примера можно привести замену заработной платы страхованием жизни работников. К «сложным» схемам можно отнести схемы по видоизменению налоговой юрисдикции — использование оффшорных зон.

Практика показывает, что на новую схему уплаты налогов приходится несколько способов сокращения и избегания уплаты. Это объясняется тем, что разрабатывают налоговые законы десятки человек, а схемы минимизации — сотни тысяч, обладающие достаточной подготовкой и образованием.

Также существуют «серые» схемы оптимизации. Такими схемами называются схемы, при осуществлении которых возникают незафиксированные денежные средства, используемые в личных целях, но с юридической точки зрения схема выглядит законной. «Серой» схемой является пользование льготой по налогу на прибыль, предоставляемой некоторыми субъектами Российской Федерации, лицами при переводе-финансов на благотворительность. Суть льготы заключается в уменьшении суммы налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, на величину фактически произведенных затрат в случае перечисления этой суммы, например, на поддержку детских спортивных сооружений, лечение инвалидов, подвергшихся радиационному воздействию, и т. д. После перечисления спонсорских средств, засчитываемых как часть налога на прибыль, часть средств (от 15 до 70%) возвращается инвестору в виде наличных денежных средств. Поэтому в этих целях предприятие, которое получает такие средства, завышает расходы на благотворительную деятельность.

«Легальная»неуплата налоговых платежей имеет достаточно многосложную природу, в которой-присутствует немало проблем и нестыковок текущей экономической системы. Например, по существую -щим данным, в нашей стране некоторое количество налоговых платежей (примерно 20-40%)не поступает в бюджеты в связи с использованием налогоплательщиками современных способов налоговой оптимизации. В настоящее время консультации налогоплательщиков по способам легального уклонения от уплаты налогов находят значительный отклик среди предпринимателей, и в связи с этим произошло создание отдельной отрасли, в которой задействовано большое количество экспертов по юриспруденции и экономике.

Оптимизация налоговых платежей, применяя законные способы, позволяет предпринимателям сократить сумму уплачиваемых налогов, что означает снижение налоговой нагрузки на организацию. Данный процесс помогает не только совершенствовать

финансовое состояние предприятий, но и также оказывает содействие развитию экономики в целом.

Формирование и введение механизма налоговой оптимизации включает в себя несколько основных периодов.

На начальном этапе определяется целесообразность налоговой оптимизации. Налоговая нагрузка на предприятие решает, необходимо ли налоговое планирование на предприятии. В зависимости от ситуации, выбирается метод планирования.

Ситуация 1:удельный вес общей суммы налогов не превышает 15% от общего дохода предприятия. В этой ситуации налоговое планирование минимально и главный бухгалтер (заместитель главного бухгалтера) будет контролировать состояние налоговых платежей .

Ситуация 2: вес налоговых платежей составляет 20-35%. Здесь учитывается объем предприятия: малое и среднее предпринимательство может использовать одного специалиста, крупному предприятию целесообразно иметь группу специалистов. Для стар-тапов и молодых фирм необходимо консультироваться и привлекать квалифицированных внешних консультантов по налоговому планированию.

Ситуация 3: налоговые платежи составляют 40-50% и более. В этом случае налоговое планирование необходимо на предприятии и становится важнейшим элементом управленческой работы. Все налоговые вопросы рассматриваются на уровне высшего руководства. На предприятии обязательно наличие группы или отдела налогового планирования.

Следующий этап заключатся в ревизии бухгалтерского и налогового учета, существующих договоров и основных документов, также проводится ликви-

дация выявленных ошибок. На данном этапе прошлая деятельность предприятия ограждается от потенциальных штрафов при осуществлении выездной налоговой проверки.

На третьем этапе разрабатывается непосредственно схемы оптимизации налогообложения, представляющие собой установленную последовательность связей между несколькими субъектами хозяйственной деятельности, целенаправленных на сокращение налоговых платежей в рамках действующего законодательства. Широко распространено распределение функций предпринимательской деятельности между определенными юридическими лицами или устранение ненужных этапов бизнес-процессов.

Четвертый этап включает в себя модернизацию и совершенствование договорной базы, административных документов организации, формирование системы самостоятельного внутреннего контроля, при необходимости происходит корректировка учётной политики.

Таким образом, можно отметить, что на данный момент функционирование промышленных предприятий в Российской Федерации связано с высокими затратами ведения бизнеса, основная доля которых приходится на налоговые обязательства, имеющее сложную структуру и методологию, что, в свою очередь, требует формирования адекватной налоговой политики со стороны государства и налогового планирования со стороны предпринимателя. При анализе величины налоговой нагрузки, приходящуюся на предприятие, становится очевидной необходимость эффективной организации учета и планирования налоговых платежей предприятия.

Библиографический список

1.Иванова, Е.В. Налоговое бремя и его влияние на экономическую деятельность хозяйствующих субъектов, способы его оптимизации / Е.В. Иванова // : Актуальные вопросы развития экономики: Материалы международной научно-практической конференции. 28 ноября 2014 г. / Под ред. д.э.н., проф. В.В. Карпова и д.э.н., проф. А.И. Ковалева. — Омск: РОФ «ФРСР», 2014. — С. 52-56.

2.Иванова, Е.В. Налоговое планирование в системе финансового менеджмента организации Социально-экономические и правовые системы: современное видение / Е.В. Иванова // : материалы Междунар. науч.-практ. конф. (Омск, 2 марта 2016 г.) / Сибит; Северо-Казахст. гос. университет им. М.Козыбаева. — Омск : Изд-во ОмГТУ, 2016. — С. 142-147.

3.Иванова, Е.В., Налоги и налогообложение (учебное пособие) / : Е.В. Иванова, Н.Ю. Симонова, М.Г.Родионов. -Омск: НОУ ВПО «ЕврИЭМИ», 2011.- 112 с.

4.Родионов, М.Г. Оценка системы налогообложения и эффективности налогового планирования / М.Г.Родионов, Л.А. Кряжева // в сб. Двадцать вторые апрельские чтения. Материалы международной-научно-практической конференции. Под редакцией В.А. Ковалева, А.И. Ковалева. -Омск, Финансовый университет, 2016. — С. 60-63.

5.Сергиенко, Н.С. Новые технологии управления бюджетными средствами / Н.С. Сергиенко // в сборнике: Ценности и интересы современного общества -экономика и управление. — 2014.- С. 343-345.

3.Ivanova, E. V. Taxes and taxation (study guide) / E. V. Ivanova, N. Y. Simonova, M. G. Rodionov. -Omsk: NOU VPO Evrimi», 2011, 112 p.

METHODS AND METHODS OF OPTIMIZATION OF TAXATION AS A WAY TO REDUCE THE

TAX BURDEN OF THE ENTERPRISE

Elena V. Ivanova,

associate Professor, Siberian Institute of Business and Information Technologies

Key words: tax burden, tax optimization, tax planning, taxes, business, methods to reduce the tax burden.

Сведения об авторе:

Иванова Елена Владимировна — кандидат экономических наук, доцент кафедры менеджмента Сибирского института бизнеса и информационных технологий, доцент Омского филиала Финансового университета при Правительстве Российской Федерации (г. Омск, Российская Федерация), e-mail: iva-ev@yandex.ru. Статья поступила в редакцию 1.09.2016.

Налоговое планирование представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования предприятия, оно неотделимо от общей предпринимательской деятельности и должно осуществляться на всех ее этапах.

Организация системы правильного и своевременного применения инструментов налогового планирования как индивидуально, так и взаимосвязано должно являться одной из основной задачей менеджмента в компании. В рамках этой системы должны быть разработаны схемы оптимальной структуры организации хозяйственной деятельности с учетом требований законодательства, одновременного использования предоставленных в рамках его действия возможностей, а также тенденций к изменению действующего законодательства и вероятности его изменения.

Что принято понимать под налоговым планированием и оптимизацией

Оптимизация налогообложения – это процесс, который рекомендуется проводить как при создании бизнеса, так и на любом из этапов его функционирования. Оптимизация и минимизация уплачиваемых налогов осуществляются субъектом с помощью налогового планирования, которое представляет собой целенаправленные действия налогоплательщика, направленные на уменьшение его налоговых обязательств, производимых им в виде налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей, а также обоснования величины налоговых обязательств с целью определения реальных доходов субъекта хозяйствования и управления ими.

Одной из задач, решаемой при помощи налогового планирования, является выбор оптимальной формы налогообложения и снижения налоговой нагрузки на бизнес. При этом способы и методы налогового планирования не должны выходить за рамки действующего законодательства, хотя и могут нести определенные налоговые риски. Если налоговое планирование выходит за рамки законных способов, то планирование уже становится уклонением от уплаты налогов.

Налоговая схема – это основная идея конкретного метода оптимизации (минимизации) налогов; легальное описание взаимодействия элементов налоговой схемы; наглядное графическое представление выбранного метода оптимизации (минимизации) налогов. Под налоговой схемой также можно понимать такое оформление и представление экономических действий, которое позволит налогоплательщикам применить благоприятный налоговый режим и получить экономию по уплате налогов.

Схемы условно делятся на «белые», «серые» и «черные». Последние в свою очередь это те схемы, которые явно противоречат закону, например, занижение реального выпуска продукции и сбыт его без оформления документов, использование фирм-однодневок. Под «серыми» схемами обычно понимаются те методы и способы оптимизации, которые формально соответствуют закону, но имеют одну цель — минимизация налогов. Такие схемы вызывают подозрения у налоговых органов и без должного оформления их сложно отстоять даже в суде.

Пример

Схема минимизации налогов при которых существует одна крупная организация, работающая на ОСН и одна или несколько организаций применяющих УСН или ЕНВД в зависимости от ситуации.

Суть схемы минимизации налогов состоит в том, что организация на ОСН продает товар другим «своим» организациям с минимальной наценкой, а эти организации реализуют товар конечному покупателю уже по рыночной цене. Таким образом, получается, что организация на ОСН несет минимальную налоговую нагрузку, а основной доход получают «свои» организации на УСН или ЕНВД, где налоги намного меньше.

Осуществление налоговой оптимизации обусловлено тем, что налогоплательщику дается свобода в выборе организационно-правовой формы хозяйственной деятельности, возможностью выбора применения различных систем налогообложения (правда при определенных условиях, которые, в принципе, не сложно обойти) и оптимального уровня налоговых платежей, а также свобода ведения предпринимательской деятельности, в частности — выбор поставщика, возможность согласования с ним условий поставки, выбора форм расчетов и др. При этом право выбора регламентируется Конституцией РФ, Налоговым кодексом РФ, Гражданским кодексом РФ и т.д.

Таким образом, налоговое планирование — это активные действия налогоплательщика по уменьшению своих налоговых платежей.

Основные цели налогового планирования:

— оптимизация налоговых платежей, включая законную минимизацию;

— минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов;

— повышение объема оборотных средств предприятия и, как результат, увеличение реальных возможностей для дальнейшего развития организации и повышения эффективности ее работы.

К числу основных и наиболее широко применяемых инструментов налогового планирования относятся:

1) специальные налоговые режимы (упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход);

2) зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом;

3) налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством;

4) пониженные налоговые ставки;

5) отдельные элементы налогообложения;

6) учетная политика в целях налогообложения, элементы бухгалтерского учета в целях налогообложения;

7) форма договорных отношений (договорная политика);

8) цены сделок (договорная политика);

9) специальные методы налогового планирования.

Налоговая нагрузка

Налоговая нагрузка — величина, которая показывает уровень налогового бремени налогоплательщика. Существует много способов расчета налоговой нагрузки. Как правило, налоговая нагрузка выражается относительной величиной, в числителе которой сумма начисленных налогов за налоговый период, а в знаменателе какая-либо экономическая база (доходы (выручка), прибыль, чистые активы и т.д.).

Если целью исследования является оценка степени жесткости и эффективности налоговой системы, то в расчет принимаются только непосредственно уплачиваемые налоги и сборы. Если же оценивается эффективность работы предприятия по исполнению налогового законодательства, то в расчет принимаются и прочие показатели — штрафы, пени, неустойки.

В целом методики определения налоговой нагрузки налогоплательщика отличаются набором налогов и взносов, включаемых в тот или иной расчет. Важную роль также играет базисный показатель, к которому можно «привязывать» расчетные показатели, т.е. с ним сравнивается общая сумма налогов за расчетный период.

Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки — это отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке:

НН = (НП : В) x 100%,

где НН — налоговая нагрузка на предприятие;

НП — общая сумма всех уплаченных налогов;

В — выручка от реализации продукции (работ, услуг).

На практике при проведении мероприятий по оптимизации налоговой нагрузки очень часто вместо уплаченной суммы налогов используют начисленную сумму налогов за расчетный период. Так как именно в этом случае в расчет попадают исчисленные налоги за расчетный (планируемый) период.

С 2007 года уровень налоговой нагрузки стал одним из показателей, который контролирует налоговая служба. Так приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» были утверждены общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков.

Одним из обстоятельств, который может свидетельствовать об уклонении от уплаты налогов и, соответственно, о вероятности назначения налоговой проверки, налоговая служба считает низкий показатель налоговой нагрузки в сравнении со средним уровнем по хозяйствующим субъектам. Для этой ситуации даже введен особый термин — налоговый разрыв — разница между сумой налогов, которые теоретически должны быть уплачены налогоплательщиком (налогоплательщиками), и суммой фактически уплаченных налогов.

Налоговая служба ежегодно публикует налоговую нагрузку по основным видам экономической деятельности и приводит ее в Приложении № 3 к Приказу ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@. Указанные в приказе отрасли в целом соответствуют разделам классификатора Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД).

Пример

ООО «Строитель» занимается строительством. В течение 2013 г. уплатила налоги в общей сумме 4 150 540 руб. Сумма выручки организации за вычетом НДС составила 36 861 800 руб.

Таким образом, налоговая нагрузка организации в 2013 г. равна 11,26% (4 150 540 руб. / 36 861 800руб. x 100%).

Для строительства средний показатель налоговой нагрузки в 2013 году составляет 12% (Приложение N 3 к Приказу).

Следовательно, у организации «Строитель» налоговая нагрузка меньше, чем средняя по отрасли (11,26% < 12%). Налоговые органы могут обратить внимание на этот момент и, возможно, включат организацию в план проверок.

Учетная политика для целей налогообложения

Рационально составленная учетная политика может оказать влияние на налогообложение хозяйствующего субъекта. Так, к примеру, на объем расходов, а значит, и на размер прибыли оказывают влияние следующие элементы учетной политики для целей налогообложения по налогу на прибыль: методы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов; методы оценки сырья и материалов при списании их в производство, а также стоимости товаров при их реализации, порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции и т.п. Налогоплательщику, применяющему метод начисления, Налоговый кодекс РФ разрешает создавать ряд резервов, отчисления в которые включаются в состав расходов.

Необходимо учитывать, что при формировании налоговой политики налогоплательщику предоставляется возможность закреплять и аргументировано обосновывать (в случае наличия противоречий и неясностей в налоговом законодательстве) выбор того или иного варианта исчисления налогооблагаемой базы, что в конечном итоге приводит к снижению налоговых рисков.

Важно понимать, что, выбирая варианты способов (методов), допускаемых НК РФ определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, некоторые из них могут отличаться от способов и методов, определенных для ведения бухгалтерского учета, тем самым разделяя бухгалтерский и налоговый учет, и усложняя бухгалтерскую работу.

Поэтому компаниям необходимо определиться какие цели она преследует:

— либо снижение налоговой нагрузки и ведение отдельного бухгалтерского учета и полноценного налогового учета,

— либо сближение бухгалтерского учета с налоговым учетом, для снижения трудозатрат бухгалтерского аппарата.

Специальные методы налогового планирования

Метод замены отношений
Как правило, одна и та же хозяйственная цель (приобретение имущества, получение дохода и т.д.) может быть достигнута несколькими путями. Действующее законодательство не огра-ничивает хозяйствующего субъекта в выборе формы и отдельных условий сделки, выборе контрагента и т.д.
Операция, предусматривающая обременительное налогообложение заменяется на операцию, позволяющую достичь ту же или максимально близкую цель, и при этом применить более льготный порядок налогообложения.

Метод разделения отношений
Метод разделения отношений базируется на методе замены. Только в данном случае заме-няется не вся хозяйственная операция, а только ее часть, либо хозяйственная операция раз-деляется на несколько.
Метод разделения применяется, как правило, в случаях, когда полная замена не позволяет достичь результата, наиболее близкого к цели первоначальной операции.

Пример

Разделение операции по реконструкции здания на реконструкцию и капитальный ремонт (условный пример)

Согласно ст. 257 НК РФ затраты предприятия по реконструкции объектов амортизируемого имущества увеличивают первоначальную стоимость и учитываются в целях налогообложения через механизм амортизации. Затраты по капитальному ремонту учитываются в целях налогообложения в том отчетном периоде в которой были осуществлены.

Различие между ремонтом и реконструкцией можно определить следующим образом:

ремонт — это восстановление первоначальных характеристик объекта,

модернизация или реконструкция — существенное улучшение первоначальных характеристик объекта или придание объекту новых качеств.

Таким образом используя метод разделения отношений можно разбить работы на работы, связанные с реконструкцией и работы, связанные с капитальным ремонтом здания.

Метод отсрочки налогового платежа

Срок уплаты налогов связан с моментом возникновения объекта налогообложения (моментом возникновения налогооблагаемого оборота, моментом приобретения имущества и т.д.) и налоговым периодом (месяц, квартал, год). Метод отсрочки, используя элементы прочих методов (замены, разделения и т.п.), позволяет перенести момент возникновения объекта налогообложения (соответственно и уплаты налога) на последующий налоговый период.

В современных экономических условиях и при значительных размерах налоговых платежей отсрочка уплаты налога в бюджет позволяет, прежде всего, экономить оборотные средства, а некоторых случаях избежать начисления пени.

Метод прямого сокращения объекта налогообложения

Самым радикальным способом не платить налоги является избавление от объекта налогообложения (один из способов ухода от налогов) — воздержание от осуществления деятельности, отсутствие имущества и т.д. Метод прямого сокращения объекта налогообложения преследует цель избавиться от ряда налогооблагаемых операций или облагаемого имущества, и при этом не оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность предпринимателя.

Эффективность налогового планирования и его защита

Самые действенные инструменты налогового планирования, которые направлены на минимизацию уплачиваемых налогов и иных обязательных платежей компании (группы компаний) являются налоговые схемы. С их помощью можно существенно снизить общую налоговую нагрузку. Поэтому они находят широкое применение на практике. Но оценка эффективности применяемой налоговой схемы только с точки зрения снижения налогового бремени, без учета налогово-правовых рисков, могут привести к серьезным последствиям для руководителей и собственников бизнеса.

Во-первых, сумма доначислений и санкций после результатов проверки могут быть намного больше суммы экономии, достигнутой при использовании схемы.

Во-вторых, судебные издержки.

В-третьих, и самое серьезное, уголовная ответственность.

Поэтому при выборе налогоплательщиком тех или иных способов оптимизации необходимо учитывать, как риски доначисления сумм налогов, пени и штрафов, так и стоимость реализации выбранного метода оптимизации — временные и денежные затраты (заработная плата работников, стоимость услуг сторонних специалистов, расходы на государственную регистрацию организаций, создание постоянно действующей холдинговой структуры и т.д.). Стоимость реализации способа вычитают из планируемой суммы экономии налога.

Эффективность налоговой схемы зависит не столько от экономии на уплате налогов и взносов, рассчитанной на основе налоговой нагрузки, сколько от проработанной доказательной базы для обоснования применяемой схемы. В основу доказательной базы положено такое понятие как получение налогоплательщиком налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть, как обоснованной, так и не обоснованной. Основываясь на этом необходимо учитывать, что любая гражданско-правовая сделка (обстоятельство), влияющее на налогообложение налогоплательщика (особенно в сторону уменьшения) может быть поставлена под сомнение проверяющими и оспорена как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды. Занимаясь налоговым планированием и налоговой оптимизации нужно учитывать не только формальное соответствие закону осуществляемой сделки, но и ряд обстоятельств, связанных с проводимыми операциями и сделками, для снятия налогово-правовых рисков.

Пленум ВАС РФ в Постановлении от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» сформулировал основные подходы к определению в действиях налогоплательщика направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

С учетом сложившийся арбитражной практики и доказательной базы налоговиков компаниям при налоговом планировании следует руководствоваться следующими рекомендациями.
Во-первых, любая модель хозяйствования, обеспечивающая послабление налоговой нагрузки, должна подвергаться предварительной и всесторонней оценке на наличие налоговых рисков. Кроме того, прежде чем внедрять схему оптимизации налогов, необходимо убедиться в том, что компании она принесет прибыль. Любая налоговая оптимизация имеет свою цену. Эта цена складывается как из очевидных затрат (издержки на привлечение консультантов, на образование новых юридических лиц и их содержание), так и из скрытых расходов.
Во-вторых, нужно учитывать, что только формальное соответствие закону внедренной модели бизнеса очень часто приводит к обвинениям со стороны налоговых органов в недобросовестности. Поэтому формальность («на бумаге») – это аргумент проверяющих против вашей схемы. Все, что делается в рамках группы компаний, не должно выглядеть мнимо или ис-кусственно. Любая сделка должна четко укладываться в общую логику бизнес-процессов хол-динга.
В-третьих, не рыночное ценообразование между контрагентами могут быть использованы налоговиками как дополнительный аргумент против налогоплательщика, особенно в совокупности с аргументом взаимозависимости. Поэтому используемая ценовая политика должна быть грамотно обоснована, цены в сделках с должны быть мотивированны и соответствовать рыночному уровню.
В-четвертых, необходимо уделять должное внимание оформлению документов, подтверждающих экономическую обоснованность и реальность издержек.

Самое главное, наличие и обоснованность деловой цели — важнейшая задача грамотной оптимизации. Все мы прекрасно понимаем, что главная цель оптимизации — это намерение сэкономить на налогах, но для контролеров придется придумать убедительную с их точки зрения деловую цель.

Для этого бухгалтера, финансисты и юристы должны подготовить документы, которые позволят доказать, что все Ваши действия были направлены на достижение обоснованных экономических результатов. К документам можно отнести бизнес-планы, коммерческие предложения, аналитические записки сотрудников, исследования рынков, экономические обоснования и сметы. Суды в вопросах получения налоговой выгоды нередко занимают сторону налогоплательщика в основном по двум причинам, первая — хорошая подготовка к судебному процессу налогоплательщика, вторая – недостаточная доказательная база со стороны налоговиков.

На что еще обратить внимание при налоговом планировании:

  1. Не допускать излишней доступности информации о схемах налоговой минимизации.
  2. Не пренебрегать обучением и инструктажем персонала.
  3. Не применять схемы, находящиеся на особом контроле у государства, в том виде в котором они описаны.

Излишняя доступность сведений о применяемых схемах и инструктаж персонала

Одним из излюбленных способов сбора доказательств для налоговиков являются опросы персонала, особенно тех, кто меньше всего имеет отношения к финансам компании и к уплачиваемым налогам. Рядовые сотрудники, сами того не понимая, охотно рассказывают о своей организации информацию, которая в последствии становиться доказательствами недобросовестности и получения необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, число работников, которым известна информация об использовании схем оптимизации налогов, должно быть минимальным. Лучше, если в полном объеме этими сведениями будут владеть только собственник, Директор, финансовый директор, главбух и юрист. Остальных сотрудников нужно познакомить лишь с теми деталями налоговой схемы, знание которых нужно им для работы. При этом информацию надо представить так, чтобы у работника не возникало никаких сомнений в законности всех выполняемых им действий и упоминание о налоговой оптимизации там не было бы и в помине.

Не применять схемы, находящиеся на особом контроле у государства, в том виде в котором они описаны.

Конечно, лучше всего применять оригинальный способ оптимизации. Однако, за основу можно брать и универсальную схему, но ее обязательно надо модифицировать с учетом специфики и местонахождения налогоплательщика, чтобы придать ей уникальность. При этом нужно соблюдать рекомендации:

— хозяйственные операции должны быть экономически оправданными и соответствовать стандартам предпринимательской деятельности;

— фактическое содержание хозяйственных операций и организационно-управленческих актов налогоплательщика не должно расходиться с их документальным оформлением;

— при построении различных схем налогового планирования следует избегать взаимозависимости участников сделок;

— при заключении договоров нужно контролировать цены товаров (работ, услуг), указанных в сделке, чтобы исключить возможность пересмотра налоговыми органами цен в судебном порядке.

УДК: 336.02

ОПТИМИЗАЦИЯ РИСКОВ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В РАМКАХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИЙ OPTIMIZATION OF TAX CONTROL RISKS OF THE TAXPAYER BY THE CORPORATE PROFITS TAX

Архипенко Е.Д.

Южно-Российский институт управления — филиал Российской академии народного хозяйства и государственной службы

Arkhipenko E.D.

South-Russia Institute of Management — branch of Russian Presidential

Academy of

National Economy and Public Administration

Аннотация: В данной статье проанализированы основные проблемы оптимизации в современной экономике и разработаны рекомендации по легальной оптимизации налога на прибыль. Объектом исследования является абстрактное предприятие ООО «Goodwill», взятое нами в качестве примера. В работе произведены практические расчеты, рассчитан экономический эффект от внедрения методов.

Ключевые слова: налог на прибыль, налоговые риски, риски налогового контроля, легальная оптимизация налога на прибыль, незаконные схемы ухода от налогообложения, методы оптимизации.

Главной приоритетной задачей любой компании является повышение эффективности и рентабельности своего бизнеса.

Основной статьей расходов каждой организации выступают налоговые платежи. Серые незаконные схемы по уклонение от уплаты налогов, которые долгое время повсеместно применялись бизнесом, сегодня потеряли свою актуальность, так как экономия на платежах может обернуться санкциями и репрессиями со стороны налоговых органов в несколько раз превосходящими сэкономленные средства. А в некоторых случаях налогоплательщика может настигнуть уголовная ответственность за данные финансовые и налоговые преступления. Тем самым проблема законной оптимизации налогообложения деятельности организации становится актуальной проблемой бизнеса.

Налог на прибыль каждой организации, как в абсолютном, так и в относительном выражении занимает первые позиции в общей структуре и общем составе уплачиваемых организацией налогов. Поэтому обнаружение налоговых рисков и оптимизация данного налога на прибыль является важнейшим моментом принятия управленческих решений.

Под риском понимается опасность для субъекта налоговых правоотношений понести финансовые и иные потери, связанные с процессом налогообложения.

Для налога на прибыль организаций наиболее опасными являются риски налогового контроля. Риски налогового контроля зависят от степени активности налогоплательщика в отношении уменьшения налогов. У законопослушного налогоплательщика риски налогового контроля

небольшие и приводят к возможности обнаружения налоговыми органами ошибок налогового учета.

Значительные финансовые потери могут появиться у налогоплательщиков в пределах уголовного преследования за совершение каких-либо правонарушений. При проведении налоговой проверки, для руководителей крупнейших предприятий, возникает вероятность попадания под возбуждение уголовного дела, эта вероятность приближается к 100% .

При учете данных рисков оптимизация системы налогообложения данной организации приведет к созданию стабильного положения организации, поскольку это позволит избежать крупных убытков в процессе хозяйственной деятельности.

Для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль существует большое количество различных методов. Для оптимизации налога на прибыль условной компании ООО «Ооёё^шП», мы применим следующие методы:

•Создание резерва по сомнительным долгам;

•Применение различных методов начисления амортизации;

•Регистрация товарного знака.

Создание резервов по сомнительным долгам.

Компания ООО «Ооёё^шП» учитывает доходы и расходы для целей налогообложения методом начисления (выручка начисляется тогда, когда у потребителей возникают обязательства по оплате продукции или услуг предприятия), поэтому, в соответствии с НК РФ, она имеет право создавать резервы по сомнительным долгам.

В соответствии с требованиями ст. 266 НК РФ бухгалтер должен определить три составляющие резерва:

•резерв по сомнительной задолженности со сроком возникновения

свыше 90 дней — увеличивает сумму резерва на 100%;

Электронный вестник Ростовского социально-экономического института. Выпуск № 3 — 4 (июль — декабрь) 2015

•резерв по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней — увеличивает сумму резерва на 50%;

•резерв по сомнительной задолженности со сроком возникновения менее 45 дней — не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам относятся к составу внереализационных расходов в последний день отчетного (налогового) периода.

Доходы организации (выручка от реализации продукции) за 2013 г. составили 2500000 тыс. руб., расходы (без НДС) — 1797000 тыс. руб.

За 2013 г. у организации образовалась следующая непогашенная дебиторская задолженность:

•на сумму 20000 тыс. руб. (без НДС) по договору с ЗАО «НТЦ -Булат». Товары были отгружены 15.06.2013 г., документы на оплату были переданы покупателю 17.05.2013 г. По условиям договора покупатель оплачивает товары не позднее 7 рабочих дней с момента выставления платежных документов. Так как долг был просрочен более чем на 90 дней, то задолженность полностью включается в резерв.

•на сумму 12000 руб.: 31 декабря 2013 г. была проведена инвентаризация задолженности, по ее результатам было выявлено, что 45 дней смоментавозникновениядолгаООО «Шекснинский комбинат древесных плит» истекли в декабре 2013 г. Поэтому мы можем включить в резерв по сомнительным долгам 60000 тыс. руб. дебиторской задолженности (12000 X 50%).

Так же в ходе инвентаризации была выявлена сомнительная дебиторская задолженность ООО «Ростовский Фанерный Завод» на сумму 40000 тыс. руб., срок ее погашения истек 14 ноября (47 дней до конца 4 квартала). Дебиторская задолженность ООО «Ростовский фанерный завод» попадает во вторую группу. Следовательно, в резерв сомнительных долгов в 4 квартале можно включить 20000 руб. (40000 X 50%).

Электронный вестник Ростовского социально-экономического института. Выпуск № 3 — 4 (июль — декабрь) 2015

Сумма резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 % выручки от реализации за 2013 г. тыс. руб.: 2500000 X10% = 250000руб. (46000<250000).

Рассчитаем налог на прибыль организаций:

Налог на прибыль = (доходы — расходы (в том числе и прочие)) х 20

% =

= (250000 — (1797000 + 46000)) X 20% = 131400руб.

Если бы организация не создала резерв по сомнительным долгам, то платеж по налогу на прибыль составил бы:

(2000000 — 1797000) X 20% = 140600руб.

Таким образом, при образовании резерва сомнительных долгов мы увеличили чистую прибыль на 23% (на 9200 руб.).

1. Применение различных методов начисления амортизации.

Одним из методов, позволяющих уменьшить налогооблагаемую прибыль, является нелинейное начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества. При применении этого метода снижение налогооблагаемой прибыли происходит в начале эксплуатации оборудования.

ООО «Goodwill» приобрело в декабре 2012 г. основное первоначальной стоимостью 576271,18 руб. Данный объект амортизируемого имущества был введен в эксплуатацию в январе того же года, срок его полезного использования установлен — 84 месяцев. Амортизация начисляется с января 2013 г. Согласно классификации имущества, включаемого в амортизационные группы, данный объект принадлежит ко 5-ой амортизационной группе (срок полезного использования — от 7 до 10 лет включительно).

Проведем сравнительный анализ 2-х методов начисления амортизации в течение 1 года:

МесяцыЛинейный способНелинейный способ

Первонач альная стоимостьНорма амортизации, руб.Сумма амортизации, руб.К.; 1 UíliVlUV^ 1 ь, на которую начисляется амортизацияНорма амортизации, %Сумма амортизации, руб.

5762 71,180,0 1190568 60,3715762 71,180 ,02715 559

5762 71,180,0 1190568 60,3715224 74,570 ,02715 139

5762 71,180,0 1190568 60,3714820 06,510 ,02714 730

05762 71,180,0 1190568 60,3712771 78,730 ,02712 162

15762 71,180,0 1190568 60,3712561 13,150 ,02711 834

25762 71,180,0 1190568 60,3712366 48,560 ,02711 514

всего20 581,1116 1 335

Таким образом, с учетом амортизационных отчислений компания заплатит следующую сумму в бюджет:

(2500000 — (1797000 + 161 335)) X 20% = 108 333руб.

2. Регистрация товарного знака.

В связи с тем, что ООО «Goodwill» на рынке всего лишь 5 лет, она еще не обзавелась товарным знаком. Как нам известно, товарный знак является не только специфическим отличием от других фирм, но и

«признаком узнаваемости» у покупателей. Поэтому регистрация собственного товарного знака является неотъемлемой часть маркетинговой стратегии компании для ее успешного закрепления своих позиций на рынке.

Использовать товарный знак можно на продукции, визитках сотрудников, в рекламных целях. При этом, расходы, связанные с его использованием, учитываются как текущие платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ). Под эту статью расходов попадают также платежи за пользование правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности.

Допустим, что компания зарегистрировала в 4 квартале 2013г. товарный знак по ускоренной процедуре. Расходы на регистрацию составили 100000 руб. Следовательно, сумма налога, с учетом расходов на товарный знак будет следующей:

(2500000 — (1797000 + 100000)) X 20% = 138600руб.

Анализируя полученные в ходе исследования результаты можно сделать вывод, что, применив предложенные результаты, сумма налога,

подлежащая уплате в бюджет будет равна 108 333 руб. ( ^2500000-

1797000+100000+161 335+46000×20%) вместо 140600 руб. Следовательно, чистая прибыль предприятия увеличится на 32 267 руб. Применив предложенные способы, ООО «Goodwill» будет иметь реальную возможность экономить на налоговых суммах и более рационально использовать свой капитал, не остерегаясь административной и уголовной ответственности.

Список литературы:

1.Налоговые риски предприятия и пути их минимизации. Замула Е. В., Кузьмичева И. А. Международный журнал прикладных и фундаментальных исследований, № 8-3, 2014 г. — С. 119

2.Бодрикова С. В., Зарипова А. И. Способы оптимизации налога на прибыль на примере ООО «Фундер-УВА»// Вестник Ижевской государственной сельскохозяйственной академии. — 2013. — № 3 (36). -С.90-92

3.Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 20.04.2014) (с изм. и доп., вступ. в силу с 02.05.2014)

4.Разработка и регистрация товарного знака: их этапы и содержание//РосИтеллектСервис — // Мр://1-inc.ru/etapy га7гаЬо1к1 1 гестБ^асп 1юуагпо£о 7пака

5.Бородина Ю.И. Совершенствование налоговой системы РФ: опыт Германии // Государственное и муниципальное управление. Ученые записки СКАГС. 2013. № 4. С. 50-55

6.Ивлева О. А. Налоговый менеджмент: сущность и содержание // Государственное и муниципальное управление. Ученые записки СКАГС.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *