Агентский договор с участием в расчетах

Независимо от того, действует агент от своего имени или от имени принципала, он совершает операции за счет принципала. Право собственности на реализуемый товар (работу, услугу) агенту не принадлежит. Обязательным условием любого агентского договора является его возмездность, то есть получение агентом за свои услуги вознаграждения.

Таким образом, о каких бы агентских сделках ни шла речь – у агента всегда возникают доходы, расходы и объекты налогообложения только в отношении сумм агентского вознаграждения. В зависимости от того, является ли агентская деятельность для агента постоянной или разовой, возможно использование в учете расчетов по агентскому вознаграждению как счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (принципал для агента является заказчиком услуг), так и счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Учитывая наличие вариативности, обратите внимание, что порядок учета должен быть закреплен учетной политикой. Если учет планируется вести с использованием счета 76, то в рабочем плане счетов должны быть предусмотрены соответствующие уровни синтетического и аналитического учета.

Обратимся к проводкам

Рассмотрим пример: агент получает оплату (вознаграждение) непосредственно от принципала на условиях 50 процентов авансирования. В учете делаются следующие проводки:

Дебет 51   Кредит 62 (76)
— 1000 рублей – получен аванс по агентскому вознаграждению;

Дебет 62 (76)   Кредит 68.2
— 152,54 рублей – начислен НДС с аванса;

Дебет 62 (76)   Кредит 90
— 2000 рублей – признан доход агента в момент принятия принципалом отчета агента;

Дебет 90   Кредит 20
— 800 рублей – при наличии прямых расходов агента по сделке они признаны в себестоимости;

Дебет 90   Кредит 68.2
— 305,09 рублей – начислен НДС со всей суммы агентского вознаграждения;

Дебет 68.2   Кредит 62 (76)
— 152,54 рубля – принят к вычету НДС, начисленный с аванса;

Дебет 51   Кредит 62 (76)
— 1000 рублей – услуги агента оплачены принципалом.

При отсутствии предоплаты учет агента ограничивается проводками 3, 4, 5 и 7 (на всю сумму вознаграждения). Если агент применяет УСНО, исключаем проводки по НДС (2, 5 и 6).

Удержание сумм

Теперь рассмотрим порядок отражения в учете операций, когда агент удерживает вознаграждение из сумм, полученных от покупателя товаров (услуг, работ) принципала:

Дебет 62 (76)   Кредит 90
— 2000 рублей – признан доход агента в момент принятия принципалом отчета агента;

Дебет 90   Кредит 20
— 800 рублей – при наличии прямых расходов агента по сделке они признаны в себестоимости;

Дебет 90   Кредит 68.2
— 305,08 рублей – начислен НДС со всей суммы агентского вознаграждения;

Дебет 76 Принципал   Кредит 62 (76) Принципал
— 2000 рублей – вознаграждение агента удержано из средств, поступивших от покупателей в адрес принципала.

Соответственно, если агент использует УСНО, то нужно исключить проводку по начислению НДС.

Отчет агента

Таким образом, в учете у агента основным документом, на основании которого происходят отражение доходов и формирование налоговых баз по НДС и налогу на прибыль или УСНО, является отчет агента. Отчет предоставляется в сроки, установленные договором. Отчет считается принятым принципалом, если в установленный в контракте срок от последнего не поступило возражений по отраженным в документе данным. Поскольку законодательно сроки предоставления отчета агента не установлены, а на возражения принципала по ГК РФ отводится 30 дней, целесообразно установить соглашением периодичность или срок предоставления агентской отчетности, а также разумный срок ее рассмотрения принципалом.

Форма такого отчета законодательно не закреплена, но на нее распространяются общие требования к обязательным реквизитам для первичных учетных документов. Во избежание разногласий на этапе приемки услуг агента форму отчетности лучше согласовать в качестве приложения к договору. По существующим обычаям делового оборота факт оказания агентом услуг дополнительно оформляется актом об оказании услуг, также этот акт можно сделать частью отчета. Условие о подписании акта либо его объединение с отчетом необходимо закрепить в контракте.

Контрагенты принципала

Условиями договора может быть предусмотрено участие агента в расчетах между принципалом и покупателями или поставщиками. Движение денежных средств в этом случае не формирует у агента доходов или расходов, а проходит транзитом через счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Кроме того, ему могут передаваться активы принципала для последующей реализации покупателю либо агент может принимать от поставщиков активы, приобретенные по поручению принципала. В этом случае право собственности на активы к агенту не переходит, а при наличии документов о передаче ему активов (акты, ТТН и т. п.) он отражает активы на забалансовых счетах 004 «Товары, принятые на комиссию» или 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение».

Резюме по агенту

Агент организует и закрепляет в учетной политике порядок отражения операций и аналитику по учету агентского вознаграждения, расчетов с принципалом и его контрагентами, документооборот по этим операциям.

Начисление НДС к уплате в бюджет производится агентом (если он не применяет УСНО) только с сумм соответствующего вознаграждения. Для расчета налога на прибыль (налога по УСНО) агент учитывает в доходах только агентское вознаграждение, а в расходах – свои текущие траты. Кроме того, все расчеты в интересах принципала проходят в учете агента транзитом через счет 76, не участвуя в расчете доходов, расходов и налоговых баз. А активы принципала, переданные агенту, не переходят в его собственность, в учете они отражаются на забалансовом счете.

В бухгалтерском учете принципала отдельно отражаются операции по агентскому вознаграждению и отдельно – операции по купле-продаже активов, в которых задействован агент.

Обратите внимание

30 дней отводится на получение возражений принципала в соответствии с ГК РФ.

Документальное оформление таких операций зависит от разновидности агентского контракта, но по общему принципу, если агент действует от своего имени, то все первичные документы и счета-фактуры по основной сделке оформляются на его имя, он же передает их заверенные копии принципалу для отражения последним операций в своем учете. Если же компания действует от имени принципала, то итоговые документы также оформляются от его имени (в лице агента по доверенности) и их оригиналы служат основанием для отражения операций в учете.

Также, если агентским договором предусмотрена, помимо вознаграждения, компенсация расходов агента, произведенных в интересах принципала, копии документов, подтверждающих траты, включая счета-фактуры, прикладываются к соответствующему отчету. На основании него и копий расходы отражаются в учете принципала.

Особенности учета у принципала

Рассмотрим проводки, когда агент реализовал нежилое недвижимое имущество принципала:

Дебет 26, 91   Кредит 60
— 1000 рублей – на основании агентского ответа отражены расходы на вознаграждение агента;

Дебет 19   Кредит 60
— 180 рублей – на основании отчета и счета-фактуры отражен НДС по агентскому вознаграждению;

Дебет 26, 91   Кредит 60
— 300 рублей – на основании приложенных к отчету агента копий документов отражены расходы нотариуса, пошлины, услуги оценщика;

Дебет 19   Кредит 60
— 36 рублей – на основании приложенного отчета копии счета-фактуры от оценочной организации отражен НДС по услугам оценки;

Дебет 68.2   Кредит 19
— 216 рублей (180 + 36) – НДС принят к вычету;

Дебет 60   Кредит 51
— 1516 рублей – агенту оплачено вознаграждение и компенсированы дополнительные расходы;

Дебет 62   Кредит 90
— 11 800 рублей – на момент перехода прав собственности признана выручка от реализации имущества;

Дебет 90   Кредит 68.2
— 1800 рублей – начислен НДС от реализации имущества;

Дебет 90   Кредит 41 (01)
— 6500 рублей – списана стоимость реализованного имущества.

Таким образом, у принципала на ОСНО формируются:

  • затраты для расчета налога на прибыль по услугам агента и компенсации его расходов;
  • «входной» НДС;
  • налоговая база по НДС в части выручки от реализации имущества;
  • налоговая база по налогу на прибыль как разница между доходами и расходами от операции по реализации имущества.

Обратите внимание

Агент организует и закрепляет в учетной политике порядок отражения операций и аналитику по учету агентского вознаграждения, расчетов с принципалом и его контрагентами, документооборот по этим операциям.

При УСНО учет будет несколько проще. Сначала формируем доходы и расходы, не начисляя НДС и включая «входной» НДС в расходы, либо вообще учитываем только доход от выбытия имущества, если используем в качестве налоговой базы по УСНО только доходы.

Участие в расчетах

Рассмотрим еще один пример, когда агент продает товары принципала и при этом участвует в расчетах.

Дебет 45   Кредит 41
— 20 000 рублей – товары переданы агенту для реализации (акт или ТОРГ-12);

Дебет 44   Кредит 60
— 1000 рублей – на основании отчета агента отражены расходы на вознаграждение;

Дебет 19   Кредит 60
— 180 рублей – на основании отчета и счета-фактуры отражен НДС по агентскому вознаграждению;

Дебет 90   Кредит 45
— 10 000 рублей – по данным отчета и копий документов на продажу товару отражена себестоимость реализованной продукции;

Дебет 62   Кредит 90
— 17 700 рублей – на основании отчета и копий отражена выручка от продаж;

Дебет 90   Кредит 68.2
— 2700 рублей – начислен НДС от реализации товаров;

Дебет 60   Кредит 51
— 1180 рублей – агенту оплачено вознаграждение;

Дебет 51   Кредит 62
— 17 700 рублей – от агента получены денежные средства за реализованные товары.

Резюме по принципалу

Отчет агента и прилагаемые к нему документы не менее важны для принципала, так как на их основании формируется не только доходная, но и расходная составляющая бухгалтерского и налогового учета, а также НДС, принимаемый к вычету. Независимо от разновидности агентского договора, учет основной сделки и агентского вознаграждения должен быть организован у принципала раздельно.

К посредническим операциям и сделкам относится деятельность организации, выступающей в роли комиссионера, поверенного или агента соответственно в договоре комиссии, поручения или агентском договоре. Отношения сторон по указанным договорам регулируются главами 49 «Поручение”, 51 «Комиссия”, 52 «Агентирование” Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ). Из положений ГК РФ следует, что предметом посреднических договоров могут являться как приобретение и реализация товаров, так и оказание услуг, а также совершение других юридических действий посредником по поручению другого лица. Посреднические операции являются возмездными, т.е. предполагают получение посредником платы за свои действия в рамках договора.

Н.Ю. Иришина,
консультант журнала «Современный бухучет»

📌 Реклама

Опубликовано: Журнал «Современный бухучет»

Рассмотрим более подробно правовые основы каждого вида посреднических операций, а также порядок их бухгалтерского учета и налогообложения у сторон договора.

Правовое регулирование посреднических операций

Договор комиссии. В соответствии с п. 1 ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Согласно п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Пунктом 2 указанной статьи установлено, что комиссионер вправе в соответствии со ст. 359 «Основания удержания” ГК РФ удерживать находящиеся у него вещи, которые подлежат передаче комитенту либо лицу, указанному комитентом, в обеспечение своих требований по договору комиссии. Кроме того, на основании ст. 997 ГК РФ комиссионер вправе в соответствии со ст. 410 «Прекращение обязательства зачетом” ГК РФ удержать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента.

📌 Реклама

Выплата комиссионеру комиссионного вознаграждения является обязанностью комитента (ст. 991 ГК РФ). Размер вознаграждения, причитающегося комиссионеру за совершенную сделку, определяется договором. Если же размер и порядок уплаты вознаграждения договором не предусмотрены и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, то оно уплачивается после исполнения договора комиссии в размере, определяемом в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ, который гласит: «В случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги”.

Если договор комиссии не был исполнен по причинам, зависящим от комитента, комиссионер сохраняет право на комиссионное вознаграждение, а также на возмещение понесенных расходов.

📌 Реклама

Помимо уплаты комиссионного вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы. При этом расходы на хранение находящегося у комиссионера имущества комитента осуществляются за счет комиссионера. Согласно ст. 1001 ГК РФ комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение, если иное не установлено в договоре комиссии.

Согласно ст. 992 ГК РФ комиссионер, принявший на себя обязательство по исполнению поручения комитента, обязан выполнить его на более выгодных для комитента условиях. В случае, когда комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Если же комиссионер реализовал имущество комитента по цене ниже согласованной и не способен доказать, что у него не было возможности продать имущество по согласованной цене и что продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки, он обязан возместить комитенту разницу между согласованной ценой и фактической ценой реализации (п. 2 ст. 995 ГК РФ).

📌 Реклама

Если комиссионер купил имущество по цене выше согласованной с комитентом, комитент, не желающий принять такую покупку, обязан заявить об этом комиссионеру в разумный срок по получении от него извещения о заключении сделки с третьим лицом. В противном случае покупка признается принятой комитентом. Если комиссионер сообщил, что принимает разницу в цене на свой счет, комитент не вправе отказаться от заключенной для него сделки (п. 3 ст. 995 ГК РФ).

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст. 999 ГК РФ).

В соответствии со ст. 1002 ГК РФ в случае объявления комиссионера несостоятельным (банкротом) его права и обязанности по сделкам, заключенным им для комитента во исполнение указаний последнего, переходят к комитенту. По применению данной нормы ГК РФ Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ выработаны следующие рекомендации (см. Информационное письмо от 30.07.02 № 68 «О практике применения части второй статьи 1002 Гражданского кодекса Российской Федерации”):

  • переход к комитенту прав и обязанностей комиссионера по сделкам с третьими лицами происходит в силу прямого указания закона и не требует заключения специального соглашения между комиссионером и комитентом, а также согласия комиссионера, комитента и третьих лиц. Моментом перехода прав и обязанностей от комиссионера к комитенту признается дата принятия решения арбитражного суда о признании комиссионера банкротом и об открытии конкурсного производства;
  • 📌 Реклама

  • при рассмотрении вопроса о переходе прав и обязанностей от комиссионера к комитенту необходимо выяснить, были ли сделки с третьими лицами заключены комиссионером во исполнение указаний комитента;
  • в объем прав, которые переходят к комитенту при признании комиссионера банкротом, включаются как право требования исполнения основного обязательства, так и все связанные с ним права, в частности на взыскание с должника процентов, неустойки, убытков. В состав обязанностей, которые переходят к комитенту в случае признания комиссионера банкротом, включаются как обязанность по исполнению основного обязательства, так и все связанные с ним обязанности, в частности по уплате процентов, неустойки, возмещению убытков. Переход к комитенту обязанности возместить убытки или понести иные меры ответственности по сделке с третьим лицом происходит независимо от того, на кого было возложено исполнение обязательства перед третьим лицом в договоре комиссии и по чьей вине произошло неисполнение или ненадлежащее его исполнение;
  • 📌 Реклама

  • поскольку признанный банкротом комиссионер перестает быть управомоченным лицом по сделке, совершенной во исполнение указаний комитента, он не вправе уступать права по такой сделке третьим лицам. Совершенная комиссионером после признания его банкротом уступка прав по соответствующей сделке не влечет юридических последствий, а основанные на такой сделке требования цессионария к должнику не подлежат удовлетворению;
  • правило части второй ст. 1002 ГК РФ применяется к отношениям по агентскому договору, если агент выступает в сделках с третьими лицами от своего имени, но за счет принципала;
  • отмена решения суда о признании комиссионера несостоятельным (банкротом) не приводит к восстановлению у комиссионера тех прав и обязанностей, которые перешли к комитенту в силу закона (часть вторая ст. 1002 ГК РФ).
  • 📌 Реклама

Договор поручения. В соответствии с п. 1 ст. 971 по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.

Поверенный действует на основании доверенности, выданной ему доверителем. Данное поверенному поручение исполняется им в соответствии с указаниями доверителя, которые должны быть правомерными, осуществимыми и конкретными.

Обязанности поверенного по договору поручения сводятся к следующему:

  • лично исполнять данное ему поручение;
  • сообщать доверителю по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения;
  • передавать доверителю без промедления все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения;
  • по исполнении поручения или при прекращении договора поручения до его исполнения без промедления возвратить доверителю доверенность, срок действия которой не истек, и представить отчет с приложением оправдательных документов, если это требуется по условиям договора или характеру поручения.
  • 📌 Реклама

Предусмотренные договором поручения юридические действия совершаются поверенным за определенное вознаграждение. Кроме того, доверитель обязан возмещать поверенному понесенные издержки, а также обеспечивать его средствами, необходимыми для исполнения поручения (если иное не предусмотрено договором).

Таким образом, основным отличием договора комиссии от договора поручения является то, что комиссионер в отличие от поверенного имеет большую свободу действий при исполнении своего поручения — он действует от своего имени и приобретает по совершаемой сделке все права и обязанности.

Агентский договор. В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

📌 Реклама

При этом по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Статьей 1006 ГК РФ установлено, что принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре. Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ.

При отсутствии в договоре условий о порядке уплаты агентского вознаграждения принципал обязан уплачивать вознаграждение в течение недели с момента представления ему агентом отчета за прошедший период, если из существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иной порядок уплаты вознаграждения.

📌 Реклама

Согласно ст. 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные ГК РФ для договоров комиссии и поручения, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени.

В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора. К отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (если агентским договором не предусмотрено иное).

налог на прибыль. В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, исчисляемая как разница между полученными доходами и произведенными расходами.

📌 Реклама

В связи с этим возникает вопрос, что считать доходами и расходами посредника для целей налогообложения? Как уже было отмечено ранее, посреднические операции являются возмездными, т.е. за совершение предусмотренных посредническим договором действий посредник получает определенную плату — вознаграждение. В целях главы 25 НК РФ вознаграждение посредника является доходом (выручкой) от реализации услуг, учитываемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на основании ст. 249 НК РФ. Расходами посредника, уменьшающими налоговую базу по данному налогу, согласно п. 1 ст. 252 НК РФ являются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 2б5 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) посредником в ходе исполнения посреднического договора.

Исполнение посреднического договора связано с движением денежных средств и иного имущества через посредника от комитента (принципала, иного доверителя) к третьему лицу, и наоборот, от третьего лица к комитенту (принципалу, иному доверителю). Имущество, получаемое посредником и подлежащее передаче другому лицу в ходе осуществления посреднической сделки, не переходит в собственность посредника. Соответственно движение такого имущества не приводит к возникновению у него доходов и расходов, признаваемых таковыми для целей налогообложения.

📌 Реклама

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому или другому аналогичному договору. При этом подчеркивается, что к указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

В соответствии с пп. 9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому или иному аналогичному договору.

Договором может быть предусмотрено возмещение комитентом (принципалом, иным доверителем) расходов, произведенных за него комиссионером (агентом, поверенным). Если такие затраты не подлежат включению в состав расходов посредника в соответствии с условиями заключенного договора, для целей налогообложения сумма полученного возмещения не учитывается в составе доходов

📌 Реклама

посредника на основании пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, а сумма оплаты затрат не признается его расходом в соответствии с пп. 9 ст. 270 НК РФ.

У комитента (принципала, доверителя) сумма уплаченного посреднику комиссионного вознаграждения учитывается для целей налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Налог на добавленную стоимость. Особенности определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость налогоплательщиками, получающими доход на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров, определены ст. 156 НК РФ.

Согласно п. 1 указанной статьи налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

📌 Реклама

Пунктом 2 ст. 156 НК РФ установлено, что на операции по реализации услуг, оказываемых на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров и связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, не распространяется освобождение от налогообложения, за исключением посреднических услуг по реализации:

  • услуг по предоставлению арендодателем в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации (п. 1 ст. 149). Такие операции не подлежат налогообложению в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации. Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяется данная норма, установлен Приказом МИД России и МНС России от 13.11.00 №13747/БГ-3-06/386;
  • 📌 Реклама

  • следующих медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ (пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ):
  • важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники (перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 17.01.02 № 19);
  • протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним;
  • технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов (перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 21.12.00 № 998);
  • очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных) (перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 28.03.01 № 240);
  • 📌 Реклама

  • ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализации похоронных принадлежностей (по перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 31.07.01 № 567) (пп. 8 п. 2 ст. 149 НК РФ);
  • изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном Правительством РФ (пп. 6 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Порядок оформления счетов-фактур. Оформление счетов-фактур осуществляется сторонами посреднического договора в соответствии со ст. 168 и 1б9 НК РФ и Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.00 № 914 (далее — Правила).

📌 Реклама

Пунктом 3 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

Особый порядок расчетов между сторонами посреднического договора обусловливает и несколько отличный от общего порядок оформления и регистрации счетов-фактур. При исполнении договоров поручения, комиссии или агентского договора при выставлении счетов-фактур необходимо учитывать, что посредник (комиссионер, поверенный, агент) действует во взаимоотношениях с третьим лицом от своего имени или от имени доверителя, принципала.

Особенности составления и регистрации счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) по договорам комиссии изложены в Письме МНС России от 21.05.01 № ВГ-б-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость”. Согласно указанному Письму:

📌 Реклама

  • при реализации товаров (работ, услуг) по договору поручения счет-фактура от имени доверителя выставляется на имя покупателя;
  • при реализации посредником, выступающим от своего имени, товаров (работ, услуг) комитента, принципала счет-фактура выставляется посредником в двух экземплярах от своего имени. Номер указанному счету-фактуре присваивается посредником в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр передается покупателю, второй — подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж. Комитент (принципал) выставляет счет-фактуру на имя посредника с нумерацией в соответствии с хронологией выставляемых комитентом (принципалом) счетов-фактур. В книге покупок посредника этот счет-фактура не регистрируется. Показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю, отражаются в счете-фактуре, выставляемом комитентом (принципалом) посреднику и регистрируемом в книге продаж у комитента (принципала);
  • 📌 Реклама

  • посредник выставляет доверителю, комитенту, принципалу отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по договору поручения, комиссии, агентскому договору. Этот счет-фактура регистрируется в установленном порядке у поверенного, комиссионера, агента в книге продаж, а у доверителя, комитента, принципала — в книге покупок;
  • при приобретении товаров (работ, услуг) через поверенного (агента) основанием у доверителя (принципала) для вычета налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) является счет-фактура, выставляемый продавцом на имя доверителя (принципала);
  • если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия налога на добавленную стоимость к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется посредником комитенту, принципалу с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются. Комиссионер и агент могут указать сумму посреднического вознаграждения в одном счете-фактуре со стоимостью товаров (работ, услуг) отдельными строками с указанием соответствующих сумм налога на добавленную стоимость. При реализации посредником от своего имени одному покупателю товаров (работ, услуг) комитента, принципала одновременно с реализацией собственных товаров (работ, услуг) данному покупателю посредник может выставить единый счет-фактуру на указанные товары (работы, услуги).
  • 📌 Реклама

Налог с продаж. В соответствии со ст. 349 НК РФ объектом налогообложения по налогу с продаж признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт.

Согласно п. 3 ст. 354 НК РФ в случае, если в соответствии с условиями договора комиссии (договора поручения, агентского договора) фактическая реализация товаров (работ, услуг) покупателям производится комиссионером (поверенным, агентом) и денежные средства за реализованный товар (работы, услуги) поступают в кассу (на расчетный счет) комиссионера (поверенного, агента), обязанность по уплате налога и перечислению его в бюджет возлагается на комиссионера (поверенного, агента), который признается в этом случае налоговым агентом. При этом сумма налога исчисляется исходя из полной цены товара (работ, услуг), включающей вознаграждение комиссионера (поверенного, агента). Комитент (доверитель, принципал) при получении выручки от комиссионера (поверенного, агента) налог не уплачивает, если этот налог уплачен комиссионером (поверенным, агентом).

📌 Реклама

Если же в соответствии с условиями договора комиссии (договора поручения, агентского договора) фактическая реализация товаров (работ, услуг) покупателям производится комиссионером (поверенным, агентом), а денежные средства за реализованный товар (работы, услуги) поступают в кассу (на расчетный счет) комитента (доверителя, принципала), налог уплачивается в бюджет комитентом (доверителем, принципалом). При этом сумма налога исчисляется комитентом (доверителем, принципалом) исходя из полной цены товара.

Бухгалтерский учет посреднических операций

Порядок отражения в бухгалтерском учете посреднических операций рассмотрим на примере договора комиссии.

При организации бухгалтерского учета операций по договору комиссии необходимо учитывать следующие моменты:

1. Из положений п. 1 ст. 990 ГК РФ следует, что комитент может получать все причитающееся ему по сделке как от комиссионера, так и от третьего лица, вступив с ним в непосредственные отношения по исполнению сделки. От того, участвует или не участвует комиссионер в расчетах между комитентом и третьим лицом, зависит порядок отражения в бухгалтерском учете операций по договору комиссии. Участие комиссионера в расчетах предполагает, что денежные средства, причитающиеся комитенту за реализованный товар (если договор заключается с целью реализации товара комитента) или третьему лицу за купленный товар (если договор заключается с целью приобретения товара для комитента), поступают на расчетный счет (в кассу) комиссионера, который затем перечисляет их комитенту или продавцу товара. Если на расчетный счет комиссионера поступает только сумма комиссионного вознаграждения, в этом случае говорят, что комиссионер в расчетах не участвует.

📌 Реклама

2. В соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации” ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н, поступления от других юридических и физических лиц по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п. не признаются доходами организации. Согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн, выбытие активов по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п. не признается расходами организации.

3. В соответствии с п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (т.е. комитента). Это означает, что комиссионер не приходует товары, полученные от комитента на реализацию или закупленные для комитента у третьего лица, на свой баланс, а учитывает их за балансом на счете 004 «Товары, принятые на комиссию” (в случае реализации товара комитента) или на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение” (в случае приобретения товара для комитента).

📌 Реклама

Принимая во внимание описанные выше ключевые моменты организации бухгалтерского учета и налогообложения посреднических операций, рассмотрим порядок их отражения в учете при различных вариантах договора комиссии.

Реализация товаров по договору комиссии

При исполнении договора комиссии, заключенного с целью реализации товара, в бухгалтерском учете комитента и комиссионера в общем случае подлежат отражению следующие факты хозяйственной деятельности:

у комитента —

  1. отгрузка товара комиссионеру;
  2. реализация комиссионером товара покупателю;
  3. выплата комиссионного вознаграждения;
  4. получение выручки от реализации;

у комиссионера —

  1. принятие товара на комиссию;
  2. отгрузка товара покупателю;
  3. перечисление выручки комитенту;
  4. получение комиссионного вознаграждения.

Учет у продавца товара (комитента). Реализация товара по договору комиссии — это один из тех особых случаев, когда для отражения в учете отгрузки товара используется счет 45 «Товары отгруженные”.

📌 Реклама

При передаче товара на реализацию комиссионеру в учете комитента оформляется проводка:

Дебет 45 Кредит 41 «Товары” — на сумму покупной стоимости отгруженных товаров.

Комиссионер, реализовав товар покупателю, направляет комитенту соответствующее извещение. Полученное комитентом извещение служит основанием для отражения в учете реализации товаров.

Если комиссионер участвует в расчетах, именно он и выступает дебитором комитента по расчетам за реализованные товары.

Продажа товара оформляется в учете комитента проводками :

Дебет 16 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет «Расчеты с комиссионером” Кредит 90 «Продажи”, субсчет 1 «Выручка” — на сумму выручки от реализации товара;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму начисленного налога на добавленную стоимость;

📌 Реклама

Дебет 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж” Кредит 45 — на сумму покупной стоимости реализованных товаров.

Комиссионное вознаграждение, причитающееся комиссионеру, включается комитентом в состав расходов на продажу:

Дебет 44 «Расходы на продажу” Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму комиссионного вознаграждения, предусмотренного договором;

Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму налога на добавленную стоимость с суммы комиссионного вознаграждения.

Выручка за реализованные товары за минусом комиссионного вознаграждения перечисляется комиссионером на расчетный счет комитента, что отражается в учете последнего проводкой:

Дебет 51 «Расчетные счета” Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму полученной выручки.

📌 Реклама

Если же комиссионер в расчетах не участвует, то сумма задолженности за реализованный товар относится комитентом непосредствен-

но на счет покупателя, который оплачивает реализованную продукцию, перечисляя денежные средства на расчетный счет комитента. Возможность осуществления расчетов между комитентом и покупателем напрямую предусмотрена п. 1 ст. 990 ГК РФ.

Реализация товара покупателю отразится в учете комитента проводками:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму задолженности покупателя;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму начисленного налога на добавленную стоимость;

Дебет 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж” Кредит 45 — на сумму покупной стоимости реализованного товара;

Дебет 51 Кредит 62 — на сумму выручки, фактически полученной от покупателя за реализованную продукцию.

📌 Реклама

Расчеты с комиссионером при таком варианте договора комиссии сводятся к начислению и перечислению комиссионного вознаграждения:

Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму начисленного комиссионного вознаграждения;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму налога на добавленную стоимость;

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” Кредит 51 — на сумму перечисленного комиссионного вознаграждения.

Учет у посредника (комиссионера). Согласно Плану счетов для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию, организация-комиссионер использует забалансовый счет 004 «Товары, принятые на комиссию”.

Принятый на комиссию товар учитывается на счете 004 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах.

📌 Реклама

Отгрузка товара покупателю отражается в учете комиссионера, участвующего в расчетах, записью:

Дебет 76, субсчет «Расчеты покупателем товара” Кредит 76, субсчет «Расчеты с комитентом” — на сумму стоимости товаров, указанную в документах комитента;

Одновременно товары, переданные покупателю, списываются с забалансового учета записью:

Кредит 004 —

Начисление комиссионного вознаграждения отражается проводками:

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму комиссионного вознаграждения;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму начисленного налога на добавленную стоимость с суммы комиссионного вознаграждения.

Пример 1:

Поступление денежных средств от покупателя на счет комиссионера отражается проводкой:

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с покупателем товара” — на сумму поступивших денежных средств.

Получив денежные средств от покупателя, комиссионер перечисляет их (за минусом комиссионного вознаграждения) на счет комитента:

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 51 -на сумму задолженности комитенту.

Если комиссионер в расчетах не участвует, в его учете будут отражаться операции, связанные только с начислением и получением комиссионного вознаграждения.

По договору комиссии комитент отгружает в адрес комиссионера партию товара, учетная стоимость которого составляет 65 000 руб. Комиссионер должен реализовать товар по цене 120 000 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость — 20 000 руб.). Размер комиссионного вознаграждения в соответствии с договором составляет 15% фактической цены реализации с учетом налога на добавленную стоимость, т.е. 18 000 руб. Денежные средства за реализованный товар поступают на расчетный счет (в кассу) комиссионера. Комиссионер часть товара на сумму 48 000 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость — 8 000 руб.) реализовал физическим лицам за наличный расчет.

Составим бухгалтерские проводки, оформляемые в учете сторон договора.

Учет у комитента:

1) отгрузка товара комиссионеру —

Дебет 45 Кредит 41-на сумму учетной стоимости отгруженного комиссионеру товара — 65 000 руб.;

2) получение извещения комиссионера о реализации товара —

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму выручки от реализации товара — 120 000 руб.;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму налога на добавленную стоимость — 20 000 руб.;

Дебет 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж” Кредит 45 — на сумму учетной стоимости отгруженного товара — 65 000 руб.;

3) начисление комиссионного вознаграждения —

Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму комиссионного вознаграждения — 15 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму налога на добавленную стоимость — 3 000 руб.;

4) получение выручки от комиссионера —

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму выручки (за минусом комиссионного вознаграждения), полученной от комиссионера, — 102 000 руб. (120 000 руб. — 18 000 руб.).

Пример 2:

Учет у комиссионера:

1) получение товара от комитента —

Дебет 004 — на сумму стоимости товара — 120 000 руб.;

2) продажа товара покупателям-юридическим лицам —

Дебет 76, субсчет «Расчеты с покупателями товара” Кредит 76, субсчет «Расчеты, с комитентом” — на сумму стоимости товаров, реализованных юридическим лицам, — 12 000 руб.;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с покупателями товара” — на сумму денежных средств, полученных в оплату товара, — 12 000 руб.;

3) продажа товара населению за наличный расчет —

Дебет 50 «Касса” Кредит 76, субсчет «Расчеты с комитентом” — на сумму стоимости товаров, реализованных населению за наличный расчет, с учетом налога с продаж (5%) — 50 400 руб. (48 000 руб. х 105%);

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 68 — на сумму налога с продаж, удержанного с комитента, — 2 400 руб. (48 000 руб. х 5%);

Дебет 68 Кредит 51 — на сумму налога с продаж, перечисленного в бюджет за комитента, — 2 400 руб.;

4) начисление комиссионного вознаграждения —

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму комиссионного вознаграждения — 18 000 руб.;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму налога на добавленную стоимость с комиссионного вознаграждения — 3 000 руб.;

5) перечисление выручки комитенту —

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 51 — на сумму выручки, причитающейся комитенту, — 102 000 руб. (72 000 руб. + 50 400 руб. — 2 400 руб. -18 000 руб.).

Для условий примера 1 комиссионер оказывает комитенту только услугу по поиску покупателей. Отгрузка товара покупателям осуществляется со склада комитента. Выручка поступает на расчетный счет комитента.

Составим бухгалтерские проводки, оформляемые в учете сторон договора.

Учет у комитента:

1) отгрузка товара покупателям —

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками” Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму выручки от реализации товара — 120 000 руб.;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму налога на добавленную стоимость — 20 000 руб.;

Дебет 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж” Кредит 41 — на сумму учетной стоимости отгруженного покупателю товара — 65 000 руб.;

3) начисление комиссионного вознаграждения —

Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму комиссионного вознаграждения — 15 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму налога на добавленную стоимость — 3 000 руб.;

4) получение выручки от покупателей —

Дебет 51 Кредит 62 — на сумму выручки — 120 000 руб.;

5) выплата комиссионного вознаграждения —

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” Кредит 51 — на сумму выплаченного комиссионного вознаграждения — 18 000 руб.

Учет у комиссионера:

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму начисленного комиссионного вознаграждения — 18 000 руб.;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму налога на добавленную стоимость с комиссионного вознаграждения — 3 000 руб.;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комитентом” — на сумму полученного комиссионного вознаграждения — 18 000 руб.

Приобретение товара по договору комиссии

📌 Реклама

Исполнение договора комиссии, заключенного с целью приобретения товара, означает для его сторон осуществление следующих хозяйственных операций:

у комитента —

  1. перечисление денежных средств комиссионеру для закупки товара;
  2. получение товарно-материальных ценностей;
  3. выплата комиссионеру комиссионного вознаграждения;
  4. у комиссионера —

  5. получение денежных средств от комитента для закупки товаров;
  6. покупка товара у поставщика;
  7. передача комитенту приобретенных товаров;
  8. получение комиссионного вознаграждения.

Учет у покупателя товара (комитента). Перечисление комитентом комиссионеру денежных средств для исполнения обязательств по договору отразится в учете следующим образом:

Дебет 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” Кредит 51 — на сумму перечисленных денежных средств.

📌 Реклама

При этом комитент одновременно с суммой денежных средств, предназначенной для закупки товара, может перечислить комиссионеру и сумму причитающегося ему комиссионного вознаграждения.

Порядок расчетов между комитентом и комиссионером должен быть определен договором.

Получение закупленного комиссионером товара оформляется комитентом следующим образом:

Дебет 41 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму стоимости товара, указанную в товарно-сопроводительных документах, предоставленных комиссионером;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму налога на добавленную стоимость, выделенную в предоставленных комиссионером документах.

Денежные средства, перечисленные комиссионеру для закупки товара, но не израсходованные им, должны быть возвращены комитенту. Получение неизрасходованных денежных средств сопровождается следующей записью:

📌 Реклама

Дебет 76 Кредит 51 — на сумму не израсходованных в процессе исполнения договора денежных средств.

Комиссионное вознаграждение, причитающееся комиссионеру по договору комиссии, отражается у комитета на основании предъявленного комиссионером счета следующим образом:

Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму комиссионного вознаграждения;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комиссионером” — на сумму налога на добавленную стоимость с комиссионного вознаграждения.

Выплата комиссионного вознаграждения оформляется в учете комитента проводкой: Дебет 76 Кредит 51 (если комиссионное вознаграждение не было включено в состав средств, необходимых для исполнения договора поручения, и, соответственно, перечислено ранее).

Учет у посредника (комиссионера). Денежные средства, полученные от комитента для обеспечения договора поручения, отражаются в учете комиссионера проводкой:

📌 Реклама

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с комитетом” — на сумму денежных средств, предназначенных для приобретения товара.

При этом если в составе перечисленных комитентом средств присутствует сумма комиссионного вознаграждения, она отражается отдельно как полученный в счет выполнения услуги по договору комиссии аванс:

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Авансы полученные” — на сумму комиссионного вознаграждения.

С суммы полученного аванса следует удержать налог на добавленную стоимость:

Дебет счета 76, субсчет «Авансы полученные” Кредит 68 — на сумму налога на добавленную стоимость.

Приобретенные для комитента товары не переходят в собственность комиссионера и, следовательно, не могут быть приняты у него на балансовый учет. Поэтому до передачи комитенту закупленных у поставщика товаров они числятся у комиссионера за балансом на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение”.

📌 Реклама

Комиссионное вознаграждение отражается в учете в общеустановленном порядке:

Дебет 16, субсчет «Расчеты с комитентом” Кредит 90, субсчет 1 «Выручка” — на сумму комиссионного вознаграждения;

Дебет 90, субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость” Кредит 68 — на сумму налога на добавленную стоимость, начисленного с суммы комиссионного вознаграждения.

Если комиссионное вознаграждение было перечислено комитентом до исполнения комиссионером обязательств по договору комиссии (авансом), одновременно с вышеописанными проводками оформляются проводки, отражающие зачет сумм ранее полученного аванса и начисленного налога на добавленную стоимость:

Дебет 76, субсчет «Авансы полученные” Кредит 76, субсчет «Расчеты с комитентом” — на сумму комиссионного вознаграждения, полученного авансом;

📌 Реклама

Дебет 68 Кредит 76, субсчет «Авансы полученные” — на сумму налога на добавленную стоимость, начисленного с аванса.

Для справки:

По исполнении поручения комиссионер обязан предоставить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Поверенный действует на основании доверенности, выданной ему доверителем.

Комиссионер в отличие от поверенного имеет большую свободу действий при исполнении своего поручения — он действует от своего имени и приобретает по совершаемой сделке все права и обязанности.

Вознаграждение посредника является доходом (выручкой) от реализации услуг, учитываемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

У комитента (принципала, доверителя) сумма уплаченного посреднику комиссионного вознаграждения учитывается для целей налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

При реализации товаров (услуг, работ) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги).

Посредник, признаваемый налоговым агентом, исчисляет налог с продаж исходя из полной цены товара (работ, услуги), включающей его вознаграждение.

Товары, полученные от комитента на реализацию или приобретенные для комитенту третьих лиц, учитываются у комиссионера за балансом.

Основанием для отражения в учете комитента реализации товаров служит извещение комиссионера.

Принятый на комиссию товар учитывается на счете 004 в ценах, предусмотренных в приемно-сдаточных актах.

Агентский договор — это консенсуальный, взаимный и возмездный акт, согласно которому агент обязуется производить действия в пользу принципала, а принципал – оплачивать эти действия.

Налоговый учет таких договоров имеет свои отличительные свойства. Для начисления налогов неважно, действует агент от имени принципала или от своего. По условиям договора принципал обязуется компенсировать агенту все расходы. Они выплачиваются отдельно от агентского вознаграждения и к нему отношения не имеют (ст. 1001 ГК). Стороной агентского договора может выступать как физическое, так и юридическое лицо.

Особенности обложения налогами и сборами

У агента

По соглашению агент должен предоставлять принципалу подробный отчет. Если условиями договора не уточняется порядок предоставления отчетности, то агент делает это по мере выполнения пунктов договора или после его полной реализации.

При исчислении налога на прибыль обязательно наличие документов о расходах. Они прилагаются к отчету. Эти расходы, возмещаемые принципалом, имеют важное значение при его налогообложении.

Не начисляется налог на прибыль на следующие поступления агенту (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ):

  • Товары, поступившие от принципала для дальнейшей их продажи.
  • Возмещенные принципалом затраты агента.
  • Денежные поступления за поставленные товары и услуги. Они принадлежат принципалу, их владельцу.

Товар отгружается агенту исключительно для дальнейшей передачи их третьим лицам. По агентскому договору агент предоставляет только посреднические услуги, никаких других доходов, кроме собственного вознаграждения, он не имеет. Поэтому налогами облагается только его вознаграждение.

Вознаграждение может быть перечислено на счета агента принципалом, либо агент вправе самостоятельно удержать его из выручки, поступившей после реализации товара, прежде чем передать эти средства принципалу. То есть вырученные от продажи деньги поступают на счета принципала за вычетом агентского вознаграждения.

Для агента, использующего метод начисления, важную роль для налогообложения прибыли играет момент признания дохода. День реализации товара или услуги, вне зависимости от того, когда именно деньги за них поступают агенту, становится датой получения дохода (п. 3 ст.271 НК).

Иногда датой признания дохода считается день подачи отчета, но это не всегда корректно. Хотя агент может предоставить услугу в течение одного налогового периода, а отчет по нему — в последующем.

Агентские договора заключаются на продолжительные сроки, часто они распространяются на несколько отчетных периодов. Вознаграждение агенту может также быть выплачено несколько раз. Поэтому агент обязан сам определить, к какому налоговому периоду отнести начисленное ему вознаграждение (п. 2 ст.»271).

У принципала

агентский договор и его налогообложение у принципалаВсе действия агента по агентскому договору, вызывают налоговые последствия для принципала, так как агент занимается реализацией товаров и услуг принципала. Все доходы от реализации принадлежат их владельцу, то есть принципалу.

  • Когда агентом приобретается что-нибудь для принципала, расходы на покупку производит принципал.
  • По ст. 316 НК агент после завершения отчетного периода, в котором были совершены сделки и операции, не позднее 3 дней, обязан оповестить принципала об этом с точным указанием даты реализации.
  • Если принципалом применяется метод начисления, то именно по этому отчету он определяет доход на дату реализации.

Агентом также предоставляются все документы по расходам, так как они должны быть обоснованными. Обычно к расходам принципала относят:

  • Сумму вознаграждения, выплачиваемого агенту.
  • Расходы, сделанные агентом вместо принципала и компенсируемые принципалом.

Обоснование расходов важно для принципала для законного понижения размера прибыли для обложения налогом на сумму этих затрат. Все расходы агента по факту становятся расходами принципала, он обладает правом производить их учет в таком порядке, как будто бы производил их самостоятельно, без посредника.

Самостоятельные расходы, производимые агентом, имеют значение при методе начисления. Доходы должны быть признаны в том периоде, к которому они относятся, при этом дата оплаты не имеет значения.

Единственным источником информации по расходам агента для принципала становится отчет.

С физическим лицом

При заключении агентских договоров с физическими лицами принципал обязан осуществлять за него отчисления по налогам и сборам, потому что принципал относится к налоговым агентам по НДФЛ. Вознаграждение вносится как расходы на оплату труда. Срок перечисления зависит от того, каким образом производится расчет с физлицом.

  • Если физическое лицо является налоговым резидентом, ставка налогообложения составляет 13%. Налог исчисляется и выплачивается с вознаграждения на следующий день после выплаты вознаграждения. Это регламентировано ст. 226 НК РФ. После завершения отчетного периода предоставляется справка 2-НДФЛ.
  • С суммы агентского вознаграждения также вычитываются страховые взносы в ПФР и на ОМС. Взносы по нетрудоспособности и материнству не выплачиваются.
  • По п.1 ст.156 НК налоговой базой становится полный размер вознаграждения агента за оказанные услуги по агентскому соглашению. Включаются любые другие доходы, поступившие при осуществлении операций по агентскому соглашению.

Конкретных указаний на перечень налогооблагаемых доходов в НК не имеется, но суммы, полученные агентом за оказанные посреднические услуги по реализации товара или услуги по цене выше оговоренной в договоре, относятся к доходу.

Компенсация расходов агента при расчете НДС не учитывается.

Агентское вознаграждение, удержанное агентом от средств, зачисленных на его счет покупателями, считается предоплатой, поэтому это считается моментом определения налоговой базы по НДС.

С нерезидентом

агентский договор и его налогообложение у нерезидентаВсе обязанности по налогообложению должна взять на себя компания-юридическое лицо, если, например, компания заключает сделку с физическим лицом. Работодатель становится налоговым агентом по НДФЛ, удерживает с наемного работника подоходный налог с дальнейшим перечислением его в казну.

Согласно НК РФ по агентскому договору с физлицом, которое не является резидентом, ставка НДФЛ составляет 30% от всех видов поступлений на счет иностранца. Максимальная сумма не может превышать 50% выплат. Деньги перечисляются в бюджет в день выплаты.

Если местом реализации услуг нерезидента является Россия, работодатель обязан исчислять и выплатить НДС. И в этом случае плательщиком налога является нерезидент, но определить налоговую базу, исчислить, удержать и перевести в бюджет обязан отечественный заказчик.

НДС удерживается из следующих услуг: маркетинг, информационные услуги, консультации, если заказчик этих услуг находится на территории РФ. Контроль над выплатой НДС лежит на том банке, который обслуживает данный договор, поэтому на его адрес необходимо переслать платежное поручение.

Если услуги предоставляются вне пределов РФ, то резидент не обязан перечислять НДС, но должен отправить специальное письмо в валютный отдел банка.

Особые случаи

Оказание медицинских услуг через посредника возможно только по договорам комиссии или агентирования по комиссионному соглашению. Посредник всегда выступает от своего имени, но за счет комитента (принципала). Все документы также выписываются от имени принципала.

Если принципал является плательщиком НДС, то посредник обязан выставить ему счет-фактуру для расчета НДС с предъявлением к оплате суммы налога. Если принципал не является плательщиком НДС, при наличии соответствующего соглашения, можно обойтись без выставления счета-фактуры.

При применении общей системы налогообложения прибылью считаются комиссионные вознаграждения, уплачиваемые комиссионерам за оказанные услуги. Они относятся к прочим расходам, связанным с производственной деятельностью (п. 1 ст.264 НК).

Налоги при заключении агентских договоров с такси зависят от статуса таксиста. При составлении договора с таксистом-физическим лицом нужно указать вознаграждение таксистов или % от суммы поступления, который будет передаваться таксисту. Требуется составить декларацию УСНО в отношение дохода агента на сумму его вознаграждения.

Агентский договор как способ ухода от налогообложения

Агентский договор как способ ухода от налогообложенияСамым распространенным способом снизить налоговое бремя становится продажа товаров через лиц, применяющих упрощенную систему. Это дает возможность не начислять налог на прибыль и НДС на торговый оборот, вместо него применяют единый налог с объектом «Доходы минус расходы».

Для реализации схемы оптовый продавец производит реализацию всей продукции или ее части через упрощенцев. При этом у упрощенцев имеются ограничения (ст. 346.13 НК):

  • по сумме доходов;
  • по остаточной стоимости;
  • по численности работников.

Для преодоления этих ограничений достаточно применить метод дробления бизнеса, то есть сотрудничать с несколькими фирмами-упрощенцами. Такие субъекты собирают максимальную часть прибыли по сделкам, от которой выплачивается единый налог 15% (в отдельных регионах он может быть 5% согласно п.2 ст. 346.20 НК).

Применяется объект «Доходы» с налогом 6%. Можно одновременно использовать два варианта объекта: у некоторых агентов выбрать «Доходы», а у других – «Доходы минус расходы». Этот метод может быть невыгоден покупателям, которые выплачивают НДС. Но даже если количество покупателей–неплательщиков НДС составит 10% от всего оборота товаров, расходы при дроблении приносят доход.

  • Можно привлечь компании с помощью систем скидок, отсрочек оплаты и так далее. Привлечение клиентов, не выплачивающих НДС – довольно трудная задача. Легче всего их найти в среде продажи потребительских товаров. На таких клиентов можно выйти даже при заключении сделок с покупателями-плательщиками НДС. Они помогают привлечь покупателей, сами одновременно становятся агентами или субагентами. Потребуется таким агентам и субагентам выделить вознаграждение или дополнительную выгоду.
  • Еще один вариант значительного снижения НДС и налога на прибыль – это перенос оборотов за баланс путем перехода на УСН. Это выражается в том, что вместо продажи, компания становится посредником между внешними контрагентами и начинает применять УСН.
  • Суть состоит в том, что доход, ранее получаемый от торговых надбавок, теперь приходит в форме агентского вознаграждения. При этом поступает дополнительный доход в виде оплаты делькредере. С таких доходов исчислять и выплачивать НДС и налог на прибыль не требуется.
  • Применяется также агентская схема с принципалом-нерезидентом, имеющим двух агентов: один по его поручению приобретает товары, другой – продает. Уплаты налога на прибыль не предусмотрено, так как у нерезидента нет представительства в РФ, а значит и имущества. Однако удерживать НДС обязательно. Но если поставить нерезидента на налоговый учет в России, то удастся перенести бремя уплаты НДС на него с учетом вычетов.
  • Помогает снизить полученную прибыль введение различных затратных механизмов. Например, в продажах можно использовать лиц для содействия в привлечении или возврате средств, поиска контрагентов, использовать коллекторские услуги.
  • Выручку от оптовой реализации можно представить, как выручку от розничной. Это помогает не уплачивать НДС и налог с прибыли с оборотов оптовой продукции.

Оптимизация налогов при АД описана в данном видео:

Агентский договор на реализацию товара является одним из подвидов договора комиссии, по условиям которого одна сторона за вознаграждение берет на себя обязательство реализовать тот или иной товар, принадлежащий другой стороне.

Файлы в .DOC:Бланк агентского договора на реализацию товараОбразец агентского договора на реализацию товара

Схожесть и различия

Мы уже упомянули о том, что агентский договор является подвидом договора комиссии. И тот, и другой договор подразумевают интегрирование посредника в цепочку продвижения товара от производителя (собственника) к конечному покупателю. То есть и комиссионер, и агент совершают от имени другого лица те или иные действия, связанные с продажей товаров.

Однако эти два договора существенно различаются по условиям, полномочиям посредника, субъектному составу и обязательствам сторон. А потому подмена агентского договором комиссии недопустима.

Ниже мы рассмотрим особенности каждого из этих договоров и отметим их различия с тем, чтобы при заключении договора не возникло ошибок в применении норм права.

Агентский договор

Так, сторонами агентского договора являются агент и принципал. По поручению и на условиях принципала агент принимает на себя обязанность совершать определенные действия юридического, финансового и фактического характера.

Договор является возмездным, то есть подразумевает получение агентом вознаграждения за осуществленную реализацию товара принципала. Правомочие и полномочия агента определяются соглашением сторон, нотифицированным в тексте агентского договора на реализацию товара.

Так, деятельность агента по реализации товара принципала осуществляется за счет принципала двумя способами:

  • от имени агента. В этом случае агент самостоятельно заключает договор купли-продажи с покупателем товара;
  • от имени принципала.

Агентский договор на реализацию товара. Часть 1

Способ реализации устанавливается по соглашению сторон и фиксируется в тексте договора. За осуществление посреднической деятельности агент вправе получать вознаграждение, размер которого также устанавливается соглашением сторон.

Если размер вознаграждения сторонами не был определен, то, в соответствии со ст. 424 ГК РФ, оплата услуги будет произведена в размере, соответствующем размеру вознаграждения подобных услуг при аналогичных обстоятельствах.

Выплата вознаграждения осуществляется после предоставления агентом одного из следующих отчетов:

  • об исполнении договорных обязательств;
  • об исполнении соответствующего пункта договора (если выполнение работы по этому пункту подлежит оплате);
  • об окончании срока договора.

К отчету должны быть приложены документы, подтверждающие факт реализации товара.

При наличии замечаний по отчету принципал обязан направить агенту в срок до 30 дней с момента получения отчета список претензий. Отсутствие претензии расценивается как принятие отчета.

Агентский договор может предполагать право агента привлекать с целью скорейшей реализации товара субагентов по своему усмотрению. Таким образом, принципал делегирует агенту право привлечение иных исполнителей, которые будут заключать сделки уже не от имени принципала, а от имени агента. Однако ответственность за исполнение условий договора перед принципалом сохраняется за агентом.

Структура агентского договора на реализацию товара

Форма и содержание договоров не регламентируются законом. Это положение основано на том, что действительными будут любые положения контракта, если они не противоречат закону.

Ничтожным будет считаться договор, в котором не нотифицированы условия, считающиеся существенными именно для этого вида договоров. Для агентского соглашения на реализацию товара существенными считаются условия, касающиеся предмета договора, срока его действия и полномочий агента. Также к обязательным относятся реквизиты самого договора.

Стоимость услуг агента не относится к существенным условиям, поскольку в случае отсутствия договоренности сторон по этому аспекту контракта в действие вступит ст. 424 ГК РФ.

В целом агентский договор на реализацию товара должен включать в себя следующие информативные блоки:

  1. дату и место подписания контракта;
  2. наименование сторон – агента и принципала;
  3. предмет договора. Поскольку агентский договор – это вариант договора об оказании услуг, то в качестве предмета будет выступать услуга по реализации товара. Следует указать наименование товара, его количество, ассортимент, упаковку и т.д.;
  4. полномочия агента. В этом блоке должно быть указано, от чьего имени агент будет совершать сделки;
  5. условия оплаты услуг агента;
  6. условия и сроки предоставления отчетов;
  7. условия, касающиеся разрешения или запрета привлекать субагентов;
  8. срок действия договора;
  9. возможность продления договора;
  10. ответственность участников договора, включая возможные штрафные санкции за неисполнение условий договора;
  11. основания расторжения договора;
  12. реквизиты контрагентов и их подписи.

Агентский договор на реализацию товара. Часть 2

Договор комиссии

Более подробно с условиями договора комиссии вы можете ознакомиться на нашем сайте https://zakonius.ru/obrazec/dogovor-komissii. В рамках же данной статьи мы остановимся на отличиях договора комиссии от агентского договора.

Договор комиссии отличается от агентского договора по субъектному составу, и в нем участвуют не агент и принципал, а комитент и комиссионер.
Исполнитель по договору комиссии работает примерно так же, как и агент по агентскому договору, однако не обладает правом заключать от имени комитента юридически значимые сделки.

В отличие от агента комиссионер не ответственен за действия покупателей и не гарантирует оплату проданного им товара. Исключением является случай, когда комиссионер работает на условиях del credere.

Данные условия характерны исключительно для договоров комиссии. По сути, этот режим подразумевает принятие комиссионером ответственности за действия третьих лиц, например, покупателей. На условиях del credere комиссионер дает от своего имени гарантию комитенту на то, что третье лицо (покупатель) оплатит товар и в случае неоплаты погашает задолженность из собственных средств.

Оплата услуг комиссионера регламентируется ст. 410 ГК РФ. Данная статья предусматривает право комиссионера удерживать свое вознаграждение из средств, полученных от комитента.

Что выбрать

Поскольку договору комиссии и агентский договор являются родственным видом контрактов, желательно четко определиться, что именно вам требуется и в дальнейшем не допустить ошибки, описывая, например, в договоре комиссии условия агентского договора.

Следует помнить, что агент несет ответственность за осуществление сделки и получение оплаты, в то время как комиссионер (если только он не работает на условиях del credere) не отвечает за отказ третьего лица исполнить свои обязательства.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *