11 ПБУ 10 99

Содержание

С 1 января 2000 г. вступило в силу Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденное Приказом Минфина России N 33н от 06.05.1999 (ПБУ 10/99).

ПБУ 10/99 было разработано во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 N 283.

ПБУ 10/99 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В то же время не признаются расходами организации:

затраты по приобретению или созданию внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

перечисление средств (взносов, выплат и т.п.) на благотворительные цели, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно — просветительного характера и иных аналогичных мероприятий;

перечисление средств по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала от комиссионера, агента;

предварительная оплата материально — производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

уплата авансов, задатка в счет оплаты материально — производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

погашение кредита или займа, ранее полученных организацией.

В зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности расходы организации подразделяются на:

расходы по обычным видам деятельности;

прочие расходы, включающие

операционные расходы;

внереализационные расходы;

чрезвычайные расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются:

расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции;

расходы, связанные с приобретением и продажей товаров;

расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг;

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, если это является для предприятия обычным видом деятельности;

расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если это является для предприятия обычным видом деятельности;

расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если такой вид деятельности является обычным для организации;

амортизация основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов.

Если какой-либо вид деятельности организации не относится к обычным, то расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование своих активов, объектов интеллектуальной собственности и участием в уставных капиталах других организаций, должны быть признаны операционными расходами.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, в случае, если расходы начислены, но еще не оплачены.

Если фактическая оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма произведенной оплаты и кредиторской задолженности в части, не покрытой оплатой.

Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом.

Необходимо отметить также следующие особенности формирования величины оплаты и (или) кредиторской задолженности в зависимости от цены договора, порядка расчетов между организациями, предусмотренного договором, и других обстоятельств (п.п.1 — 6).

  1. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины оплаты или кредиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных материально — производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.
  2. При оплате приобретаемых материально — производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

Аналогичный порядок формирования фактической себестоимости материально — производственных запасов был уже установлен п.6 ПБУ 5/98 «Учет материально — производственных запасов».

  1. Согласно ПБУ 10/99 величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. При этом стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).

Указанный принцип определения стоимости обмениваемых ценностей соответствует определению текущей цены товара, данной в ст.524 ГК РФ, в соответствии с которой «текущей ценой признается цена, обычно взимавшаяся при сравнимых обстоятельствах за аналогичный товар в месте, где должна была быть осуществлена передача товара. Если в этом месте не существует текущей цены, может быть использована текущая цена, применявшаяся в другом месте, которая может служить разумной заменой, с учетом разницы в расходах по транспортировке товара».

Пунктом 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, установлено, что:

оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку;

имущества, полученного безвозмездно, — по рыночной стоимости на дату оприходования;

имущества, произведенного в самой организации, — по стоимости его изготовления.

В Положении даны принципы формирования текущей рыночной стоимости имущества, полученного безвозмездно. Она формируется на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. При этом сведения о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

Согласно п.23 Положения применение других методов оценки допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.

Именно такими документами и являются ПБУ 9/99 и 10/99.

Следует также отметить, что в отличие от Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации ПБУ 6/97 «Учет основных средств» и ПБУ 5/98 «Учет материально — производственных запасов» установлены принципы оценки основных средств и материально — производственных ценностей, приобретенных в обмен на другое имущество, которые согласно этим документам должны отражаться в учете по стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

Имеет место противоречие между двумя новыми ПБУ — 9/99, 10/99 и двумя ПБУ, уже применяемыми российскими предприятиями и организациями, — ПБУ 5/98 и 6/97.

Подход, установленный ПБУ 5/98 и 6/97, был более оправдан с точки зрения отражения в учете материальных ценностей по их фактической себестоимости, как приобретаемых. Теперь же, применяя методы оценки, установленные ПБУ 9/99 и 10/99, начисляя фактически только «оборотные» налоги (в частности, на пользователей автомобильных дорог, на содержание жилищно — коммунального хозяйства и объектов социально — культурной сферы), организации в соответствии со своими целями могут, заключая определенные виды договоров, либо увеличить, либо уменьшить балансовую стоимость имущества.

Так каким же ПБУ следует руководствоваться российским организациям при оценке имущества? На наш взгляд, здесь следует применять следующий принцип: если требования нормативных документов, изданных одной и той же организацией и одинаковых по статусу, противоречат друг другу, то на практике следует применять положения документа, изданного позднее.

  1. В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина оплаты и (или) кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию. Стоимость актива, подлежащего выбытию, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
  2. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок).
  3. Величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расходов в бухгалтерском учете.

Ранее положительные и отрицательные суммовые разницы, возникающие по расчетам за оприходованные материально — производственные запасы, отражались на счете 80 «Прибыли и убытки» в составе внереализационных расходов предприятия.

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты.

Согласно ПБУ 10/99 для целей управления <*> в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

<*> Очевидно, имеется в виду учет расходов для целей управленческого, а не финансового бухгалтерского учета.

Таблица 1

 Содержание 
хозяйственной операции
Сумма, руб.
 Корреспондирующие счета 
 Д-т 
 К-т 
 Бухгалтерские записи до 1 января 2000 Г. 
Получены материалы от 
покупателя стоимостью
100 ден. ед. по курсу
на дату получения
(курс на дату
получения 27,00)
 2 700 
 10 
 60 
НДС от стоимости 
материалов
(20 х 27,00)
 540 
 19 
 60 
Оплачены материалы, 
полученные от
покупателя. Согласно
договору размер
оплаты определяется
путем пересчета 120
ден. ед. в рубли по
курсу на дату оплаты
(курс на дату оплаты
29,00) (120 x 29,00)
 3 480 
 60 
 51 
Скорректирована сумма 
НДС
 40 
 19 
 60 
Отнесена на 
финансовые результаты
сумма отрицательных
суммовых разниц
<**>
 200 
80, субсч. 
"Внереализацион-
ные доходы и
расходы"
 60 
НДС по оприходованным 
и оплаченным
материальным
ценностям зачтен <**>
 580 
 68 
 19 
 Бухгалтерские записи после 1 января 2000 Г. 
Получены материалы от 
покупателя стоимостью
100 ден. ед. по курсу
на дату получения
(курс на дату
получения 27,00)
 2 700 
 10 
 60 
НДС от стоимости 
материалов
(20 х 27,00)
 540 
 19 
 60 
Оплачены материалы, 
полученные от
покупателя. Согласно
договору размер
оплаты определяется
путем пересчета 120
ден. ед. в рубли по
курсу на дату оплаты
(курс на дату оплаты
29,00) (120 x 29,00)
 3 480 
 60 
 51 
Фактическая 
себестоимость
материалов увеличена
на величину
отрицательной
суммовой разницы
 200 
 10 
 60 
Скорректирована сумма 
НДС
 40 
 19 
 60 
НДС по оприходованным 
и оплаченным
материальным
ценностям зачтен
 580 
 68 
 19 
<**> Отрицательные суммовые разницы для целей налогообложения 
прибыли не принимаются.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг с учетом расходов:

по обычным видам деятельности, признанных в отчетном году;

по обычным видам деятельности, признанных в предыдущие отчетные периоды;

переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

До 1 января 2000 г. списание коммерческих расходов, учитываемых на счете 43 «Коммерческие расходы», и издержек обращения в торговле, учитываемых на счете 44 «Издержки обращения», производилось в части, приходящейся на реализованную продукцию и реализованные товары соответственно.

Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

Состав операционных расходов приведен в табл. 2.

Таблица 2

Состав операционных расходов в 
соответствии с п.7 ПБУ 10/99
 Состав внереализационных 
расходов в соответствии
с п.15 Положения о составе
затрат
Расходы, связанные с 
предоставлением за плату во
временное пользование
(временное владение и
пользование) активов
организации
Расходы, связанные с 
предоставлением за плату прав,
возникающих из патентов на
изобретения, промышленные
образцы и других видов
интеллектуальной собственности
Расходы, связанные с участием 
в уставных капиталах других
организаций
Расходы, связанные с продажей, 
выбытием и прочим списанием
основных средств и иных
активов, отличных от денежных
средств (кроме иностранной
валюты), товаров, продукции
Проценты, уплачиваемые 
организацией за предоставление
ей в пользование денежных
средств (кредитов, займов)
Проценты, уплачиваемые 
эмитентом по облигациям,
обращение которых
осуществляется через
организаторов торговли на рынке
ценных бумаг, имеющих лицензию
Федеральной комиссии по рынку
ценных бумаг. Для целей
налогообложения затраты по
уплате указанных процентов
принимаются в пределах
действующей ставки
рефинансирования Центрального
банка Российской Федерации,
увеличенной на три пункта.
По облигациям, условиями
выпуска которых не
предусмотрена выплата
процентов, к проценту
приравнивается разница между
номинальной стоимостью и ценой
первичного размещения облигаций
(дисконт).
При этом проценты (дисконт),
начисляемые исходя из
установленного условиями
выпуска срока обращения
облигаций, в целях
налогообложения принимаются в
пределах процентов (дисконта),
начисленных при погашении
облигаций за время их
фактического обращения.
Расходы, связанные с оплатой 
услуг, оказываемых кредитными
организациями
Прочие операционные расходы 

Таблица 3

 Содержание 
хозяйственной операции
 Сумма, 
тыс. руб.
 Корреспондирующие счета 
 Д-т 
 К-т 
Поступление средств за 
облигации (номинал 1000
руб., реализация по 700
руб., количество 1000 шт.)
 700 
 51 
 94 
Начислены проценты по 
облигациям, к которым
приравнена разница между
номинальной стоимостью и
ценой первичного
размещения облигаций
(дисконт) <***>
 300 
 80 
 94 
Погашение облигаций по 
истечении срока займа - 1
год
 1000 
 94 
 51 
<***> Проценты (дисконт), начисляемые исходя из установленного 
условиями выпуска срока обращения облигаций, в целях
налогообложения принимаются в пределах процентов (дисконта),
начисленных при погашении облигаций за время их фактического
обращения.

Таким образом, перечень операционных расходов является открытым.

Кроме того, в состав операционных расходов теперь включаются «проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов)», которые согласно другим нормативным документам относились за счет иных источников — себестоимости (пп.»с» п.2 Положения о составе затрат) либо фактической себестоимости материально — производственных запасов, если уплата процентов произведена до даты оприходования материально — производственных запасов на складах организации (п.5 ПБУ 5/98), либо собственных источников средств.

Таким образом, с 1 января 2000 г. в составе операционных расходов могут быть учтены суммы процентов по займам, полученным не в банке (так как на себестоимость могут быть отнесены только затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов), которые до 1 января 2000 г. отражались за счет собственных источников средств, например на счете 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Для целей налогообложения указанные суммы процентов (убытки) не будут учитываться. Можно рассматривать данное нововведение как попытку уйти от сложившейся практики отражения в учете расходов на счете 88.

Кроме того, в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.1999 N 696 к внереализационным расходам относятся проценты, уплачиваемые эмитентом по облигациям, обращение которых осуществляется через организаторов торговли на рынке ценных бумаг, имеющих лицензию Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг.

Для целей налогообложения затраты по уплате указанных процентов принимаются в пределах действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной на три пункта.

Состав внереализационных расходов представлен в табл. 4.

Таблица 4

 Состав внереализационных 
расходов согласно п.12 ПБУ 10/99
 Состав внереализационных 
расходов в соответствии
с п.14 Положения о составе
затрат
Штрафы, пени, неустойки за 
нарушение условий договоров
Присужденные или признанные 
штрафы, пени, неустойки и
другие виды санкций за
нарушение условий
хозяйственных договоров, а
также расходы по возмещению
причиненных убытков
Возмещение причиненных 
организацией убытков
Убытки от хищений, виновники 
которых по решениям суда не
установлены
Убытки прошлых лет, признанные 
в отчетном году
Убытки по операциям прошлых 
лет, выявленные в текущем году
Суммы дебиторской 
задолженности, по которой истек
срок исковой
давности, других долгов,
нереальных для взыскания
Убытки от списания дебиторской 
задолженности, по которой срок
исковой давности истек, и
других долгов, нереальных для
взыскания
Курсовые разницы 
Отрицательные курсовые разницы 
по валютным счетам, а также
курсовые разницы по операциям
в иностранной валюте
Сумма уценки активов (за 
исключением внеоборотных
активов)
Прочие внереализационные расходы

В составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

В соответствии с п.15 Положения о составе затрат к внереализационным расходам относятся следующие чрезвычайные расходы:

некомпенсируемые потери от стихийных бедствий (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей, потери от остановки производства и прочее), включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий;

некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями.

Для целей бухгалтерского учета величина прочих расходов определяется в следующем порядке.

Величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, а также с участием в уставных капиталах других организаций, с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации), процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяются в порядке, аналогичном предусмотренному п.6 ПБУ 10/99.

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией.

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов) определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов.

Прочие расходы подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

расходы производятся в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

сумма расходов может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации — когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от:

намерения получить выручку, операционные или иные доходы;

от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Если организацией в разрешенных случаях принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.

До 1 января 2000 г. такой порядок распространялся исключительно на малые предприятия — в соответствии с п.20 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н, «затраты, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, отражаются на счете 20 «Основное производство» только в части оплаченных материальных ценностей, услуг, выплаченной оплаты труда, начисленных амортизационных отчислений и других оплаченных затрат». Такой метод получил название «кассовый».

Для остальных субъектов предпринимательской деятельности, применяющих для целей налогообложения принцип «по оплате», себестоимость продукции (работ, услуг) уменьшалась пропорционально сумме фактически полученной выручки расчетным путем.

Кроме того, Письмом МНС России от 29.03.1999 N ГБ-6-02/200@ и Решением Верховного Суда Российской Федерации от 09.12.1998 N ГКПИ 98-655 признана незаконной (недействующей) и не подлежащей применению сноска ** к п.2.1 Приложения N 11 к Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» в редакции, утвержденной Приказом Госналогслужбы России от 25.08.1998 N БФ-3-02/210, гласившая: «Метод определения выручки от реализации «по оплате» или «по отгрузке» определяет также порядок формирования себестоимости реализованной продукции. При применении метода «по оплате» в себестоимость включаются расходы того отчетного периода, к которому они относятся, исходя из условий исполнения договоров и фактически осуществленных расчетов».

На наш взгляд, применение положения ПБУ 10/99 на практике вызовет наибольшие трудности и сопротивление со стороны экономических субъектов, а для решения проблемы может потребоваться новое решение Верховного Суда Российской Федерации.

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов).

Особенно наглядно проявляется необходимость ведения учета доходов и расходов по каждому виду деятельности, являющемуся для предприятия существенным (когда доходы от какого-либо вида деятельности превышают 5% в общей сумме доходов предприятия), в новой бухгалтерской отчетности.

В отчете о прибылях и убытках указывается не только валовая выручка предприятия и соответствующая ей себестоимость продукции (работ, услуг), но в том числе и суммы выручки по каждому виду деятельности и соответствующие этим видам суммы себестоимости продукции (работ, услуг). Это позволит пользователям бухгалтерской отчетности оценить рентабельность каждого вида деятельности;

путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Распределение расходов между отчетными периодами может быть осуществлено в соответствии с нормативными документами, а в тех случаях, когда нормативными документами порядок расчета не определен, — самостоятельно.

В частности, порядок распределения расходов устанавливается нормативными документами в следующих случаях:

издержки обращения в торговых предприятиях распределяются между отчетными периодами в соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Комитетом Российской Федерации по торговле по согласованию с Минфином России 20.04.1995 N 1-550/32-2.

В конце месяца сумма издержек обращения и производства, приходящаяся на реализованные за текущий месяц товары, списывается в дебет счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)». Сальдо счета 44 «Издержки обращения» равно сумме издержек обращения, приходящейся на остаток нереализованных на конец отчетного периода товаров. При этом сумма издержек обращения и производства, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения и производства за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца;

согласно Плану счетов расходы на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов, включаются в себестоимость соответствующих видов продукции прямым путем. При невозможности такого отнесения они могут распределяться между отдельными видами реализованной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других показателей, предусмотренных в отраслевых инструкциях по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Все остальные коммерческие расходы (за исключением расходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно относятся на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг).

В соответствии с новым порядком коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Однако это не означает, что могут быть признаны коммерческие и управленческие расходы, не относящиеся к реализованной продукции. Моментом признания этих расходов является момент признания доходов, т.е. реализация;

по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов.

Данное условие признания расходов означает, что расходы могут иметь место даже и в том случае, когда соответствующие этим расходам доходы не будут получены. Для применения данного условия самым трудным является установление факта, что неполучение дохода стало определенным.

Планом счетов бухгалтерского учета к таким расходам, в частности, относятся затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции (за исключением потерь, возмещаемых заказчиками), за вычетом стоимости используемых материальных ценностей.

Отчетным периодом, когда факт, что доходы не будут получены, станет определенным, будет период, в котором аннулирован производственный заказ;

независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы.

Четвертое условие признания расходов подчеркивает имеющее место различие между расходами, признаваемыми для целей бухгалтерского учета, и расходами, признаваемыми для целей налогообложения.

Данное условие представляется одним из самых важных в ПБУ 10/99. Оно позволяет относить на счет 80 «Прибыли и убытки» в качестве операционных (перечень операционных расходов является открытым и может включать «прочие операционные расходы») расходы, которые бухгалтер привык списывать за счет собственных источников финансирования или за счет чистой прибыли предприятия, т.е. на счет 88, а до 1 января 1998 г. — на счет 81-2.

Путем ведения специальных регистров учета расходов, которые не могут приниматься для целей налогообложения, бухгалтер сможет правильно сформировать финансовый результат для целей налогообложения. Новым является то, что данное положение распространяется не только на расходы, но и на доходы.

Российский бухгалтер скорее привык к тому, что определенные расходы не принимаются для целей налогообложения, чем к тому, что определенные доходы могут быть как бы «выведены из-под налогообложения» в бухгалтерской отчетности. Ярким примером нового подхода может служить порядок отражения в новой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина РФ N 4н от 13.01.2000, чрезвычайных доходов и расходов. Чрезвычайные доходы отражаются в отчете о прибылях и убытках после того, как показана налогооблагаемая прибыль предприятия. Значит ли это, что чрезвычайные доходы не облагаются налогом на прибыль?

Нет, не означает. Чрезвычайные доходы, уменьшенные на сумму чрезвычайных расходов, облагаются в составе общей прибыли предприятия налогом на прибыль согласно Положению о составе затрат.

К чрезвычайным расходам относятся некомпенсируемые потери от стихийных бедствий (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей, потери от остановки производства и прочее), включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий и некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями.

Другим примером может служить изменение порядка отражения в учете безвозмездно полученных ценностей.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета оприходование имущества, полученного от других предприятий и лиц безвозмездно, отражается по кредиту счета 87 «Добавочный капитал», субсчет 3 «Безвозмездно полученные ценности» в корреспонденции со счетами 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» и другими счетами учета имущества.

Но независимо от того, что стоимость полученного безвозмездно от юридических лиц имущества не проводилась через счет 80 «Прибыли и убытки», размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль увеличивался на рыночную стоимость этого имущества (стр. 4.5 Справки к Расчету налога от фактической прибыли).

В соответствии с ПБУ 10/99 активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения, относятся к внереализационным доходам и, следовательно, должны отражаться в учете записью:

Д-т сч. 01, 04 и т.д.,

К-т сч. 80, субсч. «Внереализационные доходы»;

когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.

Примером такого вида расходов, вероятно, могут служить судебные издержки и арбитражные сборы, оплаченные организацией в случае, если судебное разбирательство, в связи с которым они были произведены, закончилось не в пользу плательщика, и, соответственно, активы организации не увеличились.

В составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

В отчете о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы, управленческие расходы, операционные расходы и внереализационные расходы, а в случае возникновения — чрезвычайные расходы.

В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.

Операционные и внереализационные расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим доходам, когда:

соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение расходов;

расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация:

расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат.

Соблюдение данного положения потребует от бухгалтера большой и кропотливой работы — составить детальный перечень всех расходов по обычным видам деятельности, которые могут иметь место в организации, а затем отнести их к предлагаемым ПБУ 10/99 элементам затрат;

изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном году.

В данном разделе учетной политики следует представить порядок распределения для целей налогообложения следующих видов расходов:

коммерческих расходов;

издержек обращения;

управленческих расходов.

Для целей бухгалтерского учета все эти расходы списываются полностью;

расходы, равные величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и др.).

Прочие расходы организации за отчетный год, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков, подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.

Л.В.Сотникова

Доцент ВЗФЭИ

Положение по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 (утв. приказом Минфина России от 6.05.99 г. № ЗЗн). 
Приказ МФ РФ от 06.05.99 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99». 
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на  
Напомним, что общий порядок признания расходов в бухгалтерском учете установлен Положением по бухгалтерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99). В ПБУ 10/99 расходы подразделены на четыре группы  
Остаток товаров отражается в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения, формируемой в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету Учет материально — производственных запасов ПБУ 5/98 и Положением по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № ЗЗн (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 г., регистрационный № 1790). 
При определении себестоимости проданных продукции, работ, услуг следует руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, ут- 
В разделах Операционные доходы и расходы и Внереализационные доходы и расходы отражаются доходы и расходы, признанные организацией в бухгалтерском учете как прочие в соответствии с условиями, определенными для их признания в Положении по бухгалтерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99 и Положении по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, и в сумме в соответствии с требованиями указанных положений. 
Положение по бухгалтерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99) 
Расходы на оплату очередных отпусков работников являются для организации расходами по обычным видам деятельности на основании пунктов 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн. При этом согласно пункту 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Следова- 
При этом пунктом 3 Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн, выделены затраты, которые расходами организации в целях бухгалтерского учета не признаются. Это означает, что данные суммы не участвуют в формировании финансовых результатов деятельности предприятия, отражаемых в форме № 2 Отчет о прибылях и убытках . 
Командировочные расходы, связанные с процессом продажи готовой продукции, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99№ ЗЗн). 
По статье Себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг показываются учтенные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам и услугам. Если предприятие использует для учета затрат на производство счет Выпуск продукции (работ, услуг) , сумма превышения фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) над нормативной (плановой) их себестоимостью включается в статью Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг . В случае когда фактическая производственная себестоимость меньше нормативной (плановой) себестоимости, сумма этого отклонения понижает данные по указанной статье. При определении себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг следует руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 от 06.05.99, № 34 н. 
Состав операционных и внереализационных доходов и расходов приведен в Положении по бухгалтерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99 и Положении по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99. 
Формирование величины себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг осуществляется в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от б мая 1999 г. № ЗЗн (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 г., регистрационный номер 1790), отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). 
В настоящее время в учете предлагается использовать две группы счетов. Согласно требованиям п. 8 Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99), при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по элементам, перечень которых строго определен. Для целей управления организуется учет расходов по статьям затрат, перечень которых организация устанавливает самостоятельно. 
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99) расходы по обычным видам деятельности, т. е. по тем из них, по которым реализация продукции отражается через счет 90 Продажи , формируются по элементам на следующих счетах 30 Материальные затраты , 31 Затраты на оплату труда , 32 Отчисления на социальные нужды , 33 Амортизация , 34 Прочие затраты , 37 Отражение общих затрат . 
Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № ЗЗн Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99″ (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.). 
Начиная с 1 января 2000 года, учитывая приказ Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн, расходы организаций по обычным видам деятельности учитываются в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. 
Пример. На отчетную дату организация вовлечена в судебное разбирательство в связи с несвоевременным исполнением обязательств перед кредитором. По оценкам юридических консультантов организации, по итогам судебного разбирательства организации, с большой вероятностью, предстоит удовлетворить иск кредитора и уплатить требуемый штраф за просрочку платежа. Поскольку в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 года № ЗЗн (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 31 мая 1999 года, регистрационный № 1790), штрафы, пени и неустойки относятся к внереализационным расходам организации, создание указанного резерва производится организацией за счет внереализационных расходов. 
ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ ПБУ 10/99 
Положение по бухгалтерскому учету Расходы организации (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 г. № 33 н с изменениями, внесенными приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 г. №27 н  
В новом Плане счетов раздел III Затраты на производство предназначен для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности предприятия, к которым в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 относятся затраты предприятия, приходящиеся на проданные в отчетном периоде товары, продукцию, выполненные работы и оказанные услуги, в том числе связанные с предоставлением в пользование объектов интеллектуальной собственности, сдачей имущества в аренду и участием в уставных капиталах других организаций, если указанные виды деятельности являются предметом деятельности предприятия. 
Положение по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99 утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № ЗЗн (в ред. приказа Минфина РФ от 30.12.1999 г. № 107н). 
Положение по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 № ЗЗн (в редакции приказа Минфина РФ от 30.12.99 № 107н). 
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № ЗЗн (с изм. и доп. от 30.12.99 г. № 107н и от 30.03.01 г. № 27н). 

Понятие, классификация и признание расходов организации в бухгалтерском учете

В соответствиис ПБУ 10/99 Расходы организации – это «уменьшение экономических выгод врезультате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или)возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации,за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственниковимущества)».

Не признается расходами организациивыбытие следующих активов:

— всвязи с приобретением и созданием внеоборотных активов;

— вкладыв уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций АО ииных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

— подоговорам комиссий, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента,принципала и т.п.

— впорядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иныхценностей, работ, услуг;

— ввиде авансов, задатков в счет оплаты материально-производственных запасов ииных ценностей, работ, услуг;

— впогашение кредита, займа, полученных организацией.

Расходы организации в б/у подразделяются на:

1) расходы по обычным видам деятельности это расходы, связанные сизготовлением и продажей продукции, выполнением работ и оказанием услуг, атакже приобретением и продажей товаров. Учитываются они на счетах учета затратна производство (20, 23, 25 и др.) и расходов на продажу (44);

2) прочие расходы не учитываются на счетах учета затрат напроизводство. В конечном итоге их отражают на счете 91 «Прочие доходы ирасходы».

Расходы по обычным видам деятельности делятся по следующим признакам:

1. по экономической роли впроцессе производства.

— основные — расходынепосредственно связанные с техническим изготовлением продукции.

-накладные — образуются в связи сорганизацией, обслуживанием производства, реализацией продукции и управлением.

2. по способу включения всебестоимости продукции.

— прямые — расходы, которые наосновании первичных документов могут быть отнесены на конкретный вид продукции.

— косвенные — сначала собираютсяна соответствующих собирательно-распределительных счетах , а затем включаются всебестоимость конкретных изделий в соответствии с выбранной базойраспределения.

3. по отношению к объемупроизводства.

— переменные — в сумме изменяютсяв прямой пропорциональной зависимости по отношению к изменению объемапроизводства.

— постоянные — в сумме неизменяются при изменении объема производства.

4. по экономическому содержанию.

— экономические элементы

— статьи калькуляции

ПБУ 10/99 предписывает организациямвести учет обычных расходов последующим элементам затрат:

* материальные затраты:

Д20 К10 — списаны основныематериалы в производство;

Д25 К10 — списаны вспомогательныематериалы в производство;

Д26 К10 — списаны канцтовары.

* затраты на оплату труда:

Д20 К70 — начислена заработнаяплата основным производственным рабочим;

Д25 К70 — начислена заработнаяплата цеховому персоналу;

Д26 К70 — начислена заработнаяплата управленческому персоналу.

* отчисления на социальные нужды:

Д20 К69 — начислен ЕСН назаработную плату основным производственным рабочим;

Д25 К69 — начислен ЕСН назаработную плату цеховому персоналу»

Д26 К69 — начислен ЕСН назаработную плату управленческому персоналу.

* амортизация:

Д20 К02 — начислена амортизация;

Д25 К02 — начислена амортизацияпроизводственного оборудования;

Д26 К02 — начислена амортизацияна вычислительную технику и легковой автотранспорт.

*прочие затраты (почтово-телеграфные, телефонные, командировочные идр.):

Д20 К71- затраты на командировкупроизводственных рабочих.

Д25 К71,76 — расходы на топливо иэлектроэнергию на технологические цели.

Д26 К71,76 — арендная плата,услуги связи, консультационные услуги и т.д.

Группировказатрат по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано напроизводство продукции, каково соотношение отдельных элементов затрат в общейсумме расходов.

Прочими расходами являются:

— расходы, связанные спредоставлением за плату во временное пользование (временное владение ипользование) активов организации;

— расходы, связанные с предоставлениемза плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы идругих видов интеллектуальной собственности;

— расходы, связанные с участием вуставных капиталах других организаций;

— расходы, связанные с продажей,выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных отденежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

Д62 К91 — выручка;

Д91 К68 — НДС с продажи;

Д02 К01 — списание накопленнойамортизации;

Д91 К01 — списание остаточнойстоимости;

Д91 К 99 — прибыль.

— проценты, уплачиваемыеорганизацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов,займов);

Д91 К66,67 — начислен процент;

Д66,67 К51 — уплачен процент.

— расходы, связанные с оплатойуслуг, оказываемых кредитными организациями;

Д91 К51- оплачены услуги.

— отчисления в оценочные резервы,создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а также резервы,создаваемые всвязи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

Д91 К14 — начислен резерв под обесценениематериальных ценностей.

— штрафы, пени, неустойки занарушение условий договоров;

Д91 К76 — начислен штраф;

Д76 К51 — оплачен штраф.

— возмещение причиненныхорганизацией убытков;

— убытки прошлых лет, признанныев отчетном году;

— суммы дебиторскойзадолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов,нереальных для взыскания;

Д91 К62 — списание дебиторскойзадолженности, по которой истек срок исковой давности.

— отрицательные курсовые разницы;

Д91 К52 — курсовая разница порасчетному счету;

Д91 К62 — курсовая разница порасчетам с покупателями;

Д91 К60 — курсовая разница порасчетам с поставщиками.

— перечисление средств (взносов,выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы наосуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятийкультурно- просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

— иные прочие расходы.

Д99 К 91 — прочие расходы.

Все расходы организации (по обычным видамдеятельности и прочие) признаются в бухгалтерском учете при наличии следующихусловий:

* расход производится всоответствии с конкретным договором, — требованиями законодательных инормативных актов, обычаями делового оборота;

* сумма расходов может бытьопределена;

* имеется уверенность в том, чтов результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгодорганизации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствуетнеопределенность в отношении передачи активов). Если в отношении любых расходоворганизации не исполнено хотя бы одно из указанных условий, то в учете этирасходы признаются дебиторской задолженностью.

Амортизацияпризнается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений,определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезногоиспользования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Расходыподлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получитьвыручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода(денежной, натуральной и иной). В соответствии с допущением временнойопределенности фактов хозяйственной деятельности расходы признаются в томотчетном периоде, в котором совершены, независимо от времени фактическойвыплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Еслиорганизацией принят порядок признания выручки после поступления денежныхсредств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществленияпогашения задолженности.

Расходыпризнаются в отчете о прибылях и убытках:

* с учетом связи междупроизводственными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);

* путем их обоснованногораспределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получениедоходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами ирасходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;

* по расходам, признанным вотчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучениеэкономических выгод или поступление активов;

* независимо от того, как онипринимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;

* когда возникают обязательства,не обусловленные признанием соответствующих активов.

6 февраля 2015 года Минфин России выпустил Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2014 год (приложение к письму от 06.02.2015 № 07-04-06/5027) (далее — Рекомендации, Рекомендации Минфина РФ аудиторским организациям).

Настоящий бюллетень содержит краткий анализ ключевых вопросов, рассмотренных в Рекомендациях Минфина РФ аудиторским организациям, на которые необходимо обратить внимание.

Раздел «Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности»

Признание скидок при продаже и при отражении расходов

В своих Рекомендациях Минфин России в очередной раз рассмотрел вопрос учета и отражения в бухгалтерской отчетности скидок, обратив внимание на то, что выручка и расходы признаются с учетом скидок независимо от формы их предоставления. В качестве исключения приводится случай невключения скидок в состав расходов, когда покупатель (заказчик) не способен (или не намерен) соблюдать условия получения скидок.

Оценка задолженности по коммерческим кредитам

При оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. Пункт 6.2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99

Минфин России обращает внимание на учет и отражение процентов по коммерческим кредитам и напоминает, что такие проценты необходимо учитывать и отражать согласно требованиям ПБУ 15/20081. Согласно пунктам 4 и 7 ПБУ 15/2008, расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) и признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Как мы понимаем, целью данной рекомендации Минфина России является разрешение существующего противоречия между пунктом 6.2 ПБУ 10/992 и пунктами 4 и 7 ПБУ 15/2008 в пользу норм ПБУ 15/2008.

Раскрытие информации о предоставленных займах, квалифицируемых как денежные эквиваленты

В Рекомендациях Минфина РФ аудиторским организациям разъясняется, что займы, срок и порядок возврата которых возможны по первому требованию, квалифицируются как денежные эквиваленты. В свою очередь, информация о таком предоставленном займе отражается в бухгалтерском балансе как показатель, детализирующий данные группы статей «Денежные средства и денежные эквиваленты».

Раскрытие информации об инвестициях, уплаченных/полученных в связи с увеличением уставного капитала

Для целей ПБУ 19/02 для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

  • наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
  • переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;
  • способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Пункт 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02

Регулирующий орган указывает, что денежные средства, перечисленные хозяйствующим субъектом в счет вклада в уставный капитал другой организации, до государственной регистрации изменений в учредительных документах необходимо отражать в составе финансовых вложений.

В свою очередь, инвестиции, полученные от учредителей в счет увеличения уставного капитала, в бухгалтерском учете получающей организации рекомендуется отражать в разделе «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса (до регистрации соответствующих изменений в учредительных документах).

Следует отметить, что нормативных обоснований для отражения инвестиций в счет увеличения уставного капитала в составе раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса у принимающей стороны явно не хватает. Рекомендации Минфина России аудиторским организациям позволят отчасти заполнить этот пробел, став дополнительным аргументом в пользу отражения вкладов участников в составе капитала до момента внесения изменений в учредительные документы.

Отражение средств на счете в кредитной организации, у которой отозвана лицензия на осуществление банковских операций

В условиях экономического кризиса вопрос банкротства банков становиться все актуальнее. В этой связи Минфин России напомнил, каким образом необходимо учитывать в бухгалтерском учете и отражать в бухгалтерской отчетности денежные средства, оставшиеся на расчетном счете в кредитной организации, у которой отозвана лицензия на осуществление банковских операций. Так, по мнению регулирующего органа, до момента подачи заявления хозяйствующим субъектом о закрытии расчетного счета указанные средства отражаются на счете 55 «Специальные счета в банках», а после подачи заявления — на счете 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами». В бухгалтерском балансе Минфин России рекомендует отражать указанные средства отдельной статьей «Средства на счетах, операции по которым прекращены» в разделе «Оборотные активы».

Раскрытие некоммерческими организациями информации о доходах и расходах от приносящей доход деятельности

Из пункта 1 статьи 14 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» следует, что общий подход к составу бухгалтерской отчетности — это подход, при котором организация обязана составлять полный комплект отчетных форм. НКО вправе придерживаться этого общего подхода с учетом специальных требований, описанных в пункте 2 статьи 14 Закона 402-ФЗ, а именно составлять бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о целевом использовании средств и приложения к ним. До настоящего момента существовала неопределенность относительно представления информации о доходах и расходах от коммерческой деятельности некоммерческими организациями.

Рекомендации Минфина РФ аудиторским организациям данную неопределенность сняли, разъяснив, что указанная информация раскрывается в приложении к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств применительно к структуре и составу показателей отчета о финансовых результатах.

При оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. Пункт 6.2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 Для целей ПБУ 19/02 для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

  • наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;
  • переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;
  • способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Пункт 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02

Признание выручки и расходов по договору строительного подряда способом «по мере готовности»

С учетом анализа практики применения ПБУ 2/20083 в Рекомендациях обращается внимание на то, что в случае когда в договоре строительного подряда выделены этапы работ, выручка по такому договору при условии использования способа «по мере готовности» признается как по завершенным, так и по незавершенным и непринятым заказчиком на отчетную дату этапам.

Таким образом, выделение этапов приемки работ в договоре строительного подряда не освобождает подрядчиков от исполнения норм ПБУ 2/2008 и не дает возможность признавать выручку и расходы только по принятым этапам.

Признание расходов, для финансирования которых созданы фонды (резервы)

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • сумма расхода может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Пункт 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/994

В Рекомендации включены пояснения относительно признания расходов, финансируемых за счет резервов. В частности, указано, что ПБУ 10/994 не ставит признание расходов в зависимость от наличия (отсутствия) источника их финансового обеспечения (фондов развития производства, фондов потребления и иных аналогичных фондов) и периода (времени) их формирования.

Таким образом, Минфин еще раз акцентирует внимание на том, что расходы в бухгалтерском учете отражаются в соответствии с нормами РСБУ, а не в соответствии с решением участников/акционеров о распределении прибыли либо создании специальных фондов за счет прибыли.

Раскрытие информации о налогообложении прибыли при применении разных налоговых ставок и при применении специальных налоговых режимов

По вопросу представления информации об исчислении налогов в отчете о финансовых результатах отмечается следующее:

а) в случае применения организацией различных налоговых ставок по налогу на прибыль текущий налог на прибыль, изменение отложенных налоговых обязательств, изменение отложенных налоговых активов отражаются в отчете о финансовых результатах итоговыми суммами с раскрытием результатов применения разных ставок в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах;
б) в случае, когда организация применяет специальные налоговые режимы (единый налог на вмененный доход, единый сельскохозяйственный налог, др.) и не является плательщиком налога на прибыль, в отчете о финансовых результатах вместо информации о налоге на прибыль отражаются соответствующие показатели, связанные с уплатой налогов по специальным налоговым режимам. Если уплата налогов по специальным налоговым режимам производится организацией наряду с уплатой налога на прибыль, то в отчете о финансовых результатах показатели по каждому уплачиваемому налогу отражаются обособленно.

Оформление расходов, связанных со служебными командировками

8 января 2015 года были внесены изменения5 в Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки» (вместе с «Положением об особенностях направления работников в служебные командировки»), согласно которым командированному сотруднику не обязательно оформлять командировочное удостоверение. В то же время Минфин России подчеркнул необходимость оформления первичных документов, которые подтверждали бы расходы, возникающие в связи с направлением в командировку работника. В свою очередь, время нахождения работника в командировке будет определяться по проездным документам.

Раскрытие информации о стоимости чистых активов

Начиная с 4 ноября 2014 года применяется Порядок определения стоимости чистых активов, утвержденный приказом Минфина России от 28.08.2014 № 84н, следовательно, при раскрытии информации о стоимости чистых активов в годовой отчетности за 2014 год необходимо руководствоваться новым порядком. Обращаем внимание на то, что согласно новому порядку определения стоимости чистых активов, принимаемые к расчету активы не включают дебиторскую задолженность учредителей (акционеров, собственников, членов) по взносам (вкладам) в уставный капитал (уставный фонд, паевой фонд, складочный капитал), по оплате акций. Также, в отличие от прежнего порядка, дававшего повод для неоднозначного толкования вопроса об исключении из расчета чистых активов доходов будущих периодов, в новом порядке прямо обозначено, что суммы доходов будущих периодов, признанных организацией в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества, не формируют стоимость обязательств, участвующих в расчете.

Составление консолидированной финансовой отчетности

Минфином России на регулярной основе обобщается практика применения МСФО на территории РФ (ОП1-2012, ОП2-2012, ОП3-2013, ОП4-2013, ОП5-2014). Данная информация размещается на сайте Минфина России и рекомендуется к использованию в процессе составления консолидированной отчетности по МСФО в соответствии Федеральным законом от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности».

Раздел «Отдельные вопросы составления бухгалтерской отчетности страховщиками»

Оценка принятой страховщиком учетной политики

При оценке аудитором обоснованности учетной политики, выбранной страховщиком, Минфин России рекомендует обратить внимание на соблюдение требований ПБУ 1/20086, а также на наличие:

  1. порядка определения и (или) размера не подлежащего передаче в перестрахование и остающегося на собственном удержании перестрахователя риска (части риска) страховой выплаты либо величины убытка или уровня убыточности по договору страхования (статья 13 Закона РФ № 4015-17);
  2. утвержденного метода распределения доходов и расходов по инвестициям, имеющих косвенный характер и связанных одновременно с размещением средств страховых резервов и иных активов (пункт 58 Инструкции № 109н8);
  3. утвержденного метода распределения отдельных показателей для определения структуры финансовых результатов по видам страхования (пункты 71 и 74 Порядка составления и представления страховщиками отчетности в порядке надзора9).

Раскрытие информации о полученных страховой организацией субординированных займах

В случае, если страховая организация имеет субординированные займы, то при отражении в отчетности такой задолженности рекомендуется руководствоваться положениями ПБУ 15/2008 с целью исключения нарушения порядка расчета нормативного соотношения собственных средств и принятых обязательств.

В бухгалтерском балансе страховщика остаток кредиторской задолженности по субординированному займу должен отражаться по группе статей «Заемные средства» раздела III «Обязательства». Сумма кредиторской задолженности по процентам, причитающимся к уплате за пользование субординированным займом, отражается по группе статей «Кредиторская задолженность» раздела III «Обязательства» бухгалтерского баланса страховщика.

Бухгалтерский учет операций, связанных с прямым возмещением убытков

Изменение учетной политики может производиться при следующих условиях:

1) изменении требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

2) разработке или выборе нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

3) существенном изменении условий деятельности экономического субъекта.

Пункт 6 статьи 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»

В Рекомендациях Минфина РФ аудиторским организациям поясняется, что вступление в 2014 году в силу Указаний Банка России от 19.09.2014 № 3385-У «О требованиях к соглашению о прямом возмещении убытков и порядку расчетов между его участниками» не является основанием для изменения страховщиком принятой им учетной политики в части учета по операциям, связанным с прямым возмещением убытков.

Отражение страховой медицинской организацией расчетов, связанных с проведением повторного медико-экономического контроля и реэкспертизы

В данной части Рекомендаций описывается порядок учета средств, подлежащих уплате/получению медицинской организацией по результатам повторного медико-экономического контроля и (или) реэкспертизы, и развернутое отражение данных сумм в Отчете страховой медицинской организации о целевом использовании средств обязательного медицинского страхования (форма № 6-омс).

1 Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 107н) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/20081).

2 Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/992.

3 Приказ Минфина России от 24.10.2008 № 116н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008).

4 Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

5 Постановление Правительства РФ от 29.12.2014 № 1595 «О внесении изменений в некоторые акты Правительства Российской Федерации».

6 Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)).

7 Закон РФ от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации».

8 Инструкция о порядке составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховщиков, утвержденной приказом Минфина России от 27.07.2012 № 109н.

9 Порядок составления и представления страховщиками отчетности в порядке надзора, утвержденного приказом ФСФР России от 06.03.2013 № 13-17/пз-н.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *